Кожевенный завод является налоговым агентом — покупателем сырых шкур крупного рогатого скота (КРС). При поставке шкур КРС во 2 квартале 2020 года поставщик документы на продукцию не представил, и представлять отказывается.

Каким образом можно узнать систему налогообложения контрагента, а также является ли поставщик плательщиком НДС?

В соответствии с п. 9 ст. 84 НК РФ сведения о налогоплательщике с момента постановки его на учет в налоговом органе являются налоговой тайной. К таким сведениям относятся и данные налогового учета (п. 1 ст. 102 НК РФ, ст. 313 НК РФ, смотрите Энциклопедию решений. Получение данных налогового учета контрагента).

Однако некоторые общедоступные сведения о контрагенте все же в соответствии с пп.пп. 1-13 п. 1 ст. 102 НК РФ налоговой тайной не являются, например, об ИНН; о суммах налогов и сборов (по каждому налогу и сбору в отдельности), уплаченных организацией в календарном году, предшествующем году размещения таких сведений на официальном сайте ФНС России; о суммах доходов и расходов организации по данным ее бухгалтерской (финансовой) отчетности за календарный год, предшествующий году размещения таких сведений на официальном сайте ФНС России, и другие.

Для их получения обращаться в налоговые органы не требуется (мнение об отсутствии у налоговых органов обязанности предоставлять по запросу налогоплательщиков информацию о том, выполняют ли их потенциальные контрагенты свои налоговые обязательства, смотрите в письме от 24.07.2015 N ЕД-4-2/13005@; п. 18 Административного регламента Федеральной налоговой службы предоставления государственной услуги по представлению выписки из ЕГРН, утвержденного приказом Минфина России от 30.12.2014 N 178н).

Эти же данные (сведения об ИНН юридического лица или ИП, а также о КПП юридического лица) можно получить, обратившись к размещенному на официальном сайте ФНС России в сети Интернет (https://www.nalog.ru) электронному сервису «Риски бизнеса: проверь себя и контрагента». С помощью данного сервиса можно получить и ряд других интересующих организацию сведений.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Войнова Оксана

Ответ прошел контроль качества

На балансе предприятия состоит база отдыха. Во время карантина она не работала. При инвентаризации были обнаружены испорченные продукты питания.

К каким расходам отнести убытки от списания продуктов?

В общем случае отсутствие выпуска продукции (товаров, работ, услуг) в период простоя не позволяет отнести убытки в виде стоимости списанных продуктов в состав расходов по обычным видам деятельности. Следовательно, такие расходы и убытки должны быть отражены в составе прочих расходов с отнесением на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

В то же время в период длительного простоя, вызванного ограничениями, связанными с COVID-19, размер убытков может составить существенную сумму для отчетности организации. В связи с чем отражение таких убытков по виду деятельности (отдельной строкой) также может иметь место. С отражением соответствующей информации в пояснениях к отчетности.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

Организация заключила государственный контракт на ремонт кровли. Подрядчик при выполнении работ по своей неосторожности разбил асфальт.

Каковы действия со стороны организации? Что необходимо выставить: штраф, пени, неустойку)? За счет каких средств уплачиваются убытки (банковской гарантии или подрядчика)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Если повреждение асфальта произошло в результате ненадлежащего исполнения обязательств по контракту, заказчику необходимо предъявить штраф, предусмотренный контрактом, а также заказчик может взыскать убытки в части, не покрытой штрафом.

Решение вопроса о том, за счет каких средств: банковской гарантии или подрядчика уплачивается штраф (убытки), зависит от условий самой гарантии.

Если асфальт поврежден не в результате ненадлежащего исполнения обязательств подрядчиком по контракту, то возмещение ущерба производится в соответствии с нормами об ответственности за деликт.

Обоснование вывода:

Обязательства возникают из договора, вследствие причинения вреда и из иных оснований, указанных в ГК РФ (п. 2 ст. 307 ГК РФ).

Должник обязан возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства (п. 1 ст. 393 ГК РФ).

Пунктом 1 ст. 1064 ГК РФ предусмотрено, что вред, причиненный имуществу юридического лица, подлежит возмещению в полном объеме лицом, причинившим вред.

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 18.06.2013 N 1399/13, из названных положений следует вывод о существенном различии правовой природы данных обязательств по основанию их возникновения: из договора и из деликта. В случае если вред возник в результате неисполнения или ненадлежащего исполнения договорного обязательства, нормы об ответственности за деликт не применяются, а вред возмещается в соответствии с правилами об ответственности за неисполнение договорного обязательства или согласно условиям договора, заключенного между сторонами.

Обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований — в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями (п. 1 ст. 309 ГК РФ).

Подрядчик по договору строительного подряда обязан при осуществлении строительства и связанных с ним работ соблюдать требования закона и иных правовых актов об охране окружающей среды и о безопасности строительных работ. Подрядчик несет ответственность за нарушение указанных требований (п. 1 ст. 751 ГК РФ). Таким образом, убытки, причинные заказчику при выполнения работ по договору строительного подряда в результате нарушений подрядчиком требования закона и иных правовых актов об охране окружающей среды и о безопасности строительных работ, могут быть взысканы с подрядчика в соответствии с правилами об ответственности за неисполнение договорного обязательства (постановление АС Западно-Сибирского округа от 03.06.2020 N Ф04-157/20). Правила о договоре строительного подряда применяются к работам по капитальному ремонту зданий и сооружений, если иное не предусмотрено договором (п. 2 ст. 740 ГК РФ). В связи с чем представляется, что если ремонт кровли осуществлялся при капитальном ремонте здания или сооружения и причинение ущерба имело место в результате нарушения подрядчиком нормативно установленных требований к проведению строительных работ или нарушения конкретных обязательств, установленных контрактом, то подрядчик может быть привлечен к ответственности в рамках договорных отношений.

Если ремонт кровли был текущим, то подрядчик может быть привлечен к ответственности в рамках договорных отношений, если причинение ущерба имело место в результате нарушения конкретных обязательств подрядчика, установленных в контракте. Косвенно этот вывод подтверждается следующей судебной практикой: постановления АС Московского округа от 03.08.2018 N Ф05-11867/18, Восьмого ААС от 14.05.2014 N 08АП-1230/14.

Неустойка является способом обеспечения исполнения обязательств. Неустойка возможна в форме пени или штрафа. Неустойкой (штрафом, пеней) является признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. По требованию об уплате неустойки кредитор не обязан доказывать причинение ему убытков (п. 1 ст. 329, п. 1 ст. 330 ГК РФ).

Согласно ч.ч. 4, 6, 7 и ч. 8 ст. 34 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» в контракт включается обязательное условие об ответственности подрядчика за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств, предусмотренных контрактом. Пеня начисляется за каждый день просрочки исполнения подрядчиком обязательства, предусмотренного контрактом, штрафы начисляются за неисполнение или ненадлежащее исполнение подрядчиком обязательств, предусмотренных контрактом, за исключением просрочки исполнения обязательств. В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения подрядчиком обязательств, предусмотренных контрактом, заказчик направляет ему требование об уплате неустоек (штрафов, пеней).

Таким образом, если привлечение подрядчика к ответственности будет основываться на ненадлежащем исполнении им своих обязательств по контракту, то заказчику нужно предъявлять подрядчику неустойку в виде штраф. При этом, исходя из положений п. 1 ст. 394 ГК РФ, ч. 7 и ч. 8 ст. 34 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ, Правил определения размера штрафа, утвержденных постановлением Правительства РФ от 30.08.2017 N 1042, заказчик в такой ситуации сможет предъявить подрядчику также требование о взыскании убытков в части, не покрытой штрафом.

В такой ситуации решение вопроса о том, за счет каких средств: банковской гарантии или подрядчика уплачивается штраф (убытки), будет зависеть от того, каким образом в самой гарантии обозначены обеспечиваемые ею обязательства подрядчика.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ефимова Ольга

Организация (общая система налогообложения) занимается разработками программного обеспечения (далее — ПО) и реализует ПО и право на использование ПО. В условиях пандемии коронавируса возникает необходимость поддержать партнеров и предоставить им право на использование ПО со скидкой 99%.

Как правильно оформлять такие сделки? Можно ли передавать права на использование ПО условно за 100 руб. вместо 35 000 руб.? Какие документы должны сопровождать такие сделки?

Количество таких сделок — 10-20, это очень малая часть от всех продаж. В учете будет отражено проводкой: Дебет 62 Кредит 90 — 100 руб.

Каковы налоговые риски?

Также периодически возникает вопрос передачи права партнеру в качестве бонуса бесплатно.

Как лучше оформить такие операции (контрагенты, которым планируется предоставлять скидки (бонусы), не являются взаимозависимыми по отношению к организации)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

При установлении в лицензионных договорах, заключенных с не взаимозависимыми лицами, размера вознаграждения на 99% ниже, чем обычно (предоставлении скидки определенным контрагентам в целях поддержки в связи с пандемией коронавируса), Организация вправе считать, что для целей налогообложения такой размер вознаграждения соответствует рыночным ценам.

В данном случае оснований для каких-либо корректировок доходов, полученных по лицензионным договорам, в которых размер вознаграждения установлен с учетом скидки 99%, у налоговых органов не имеется.

При предоставлении права использования программы для ЭВМ на безвозмездной основе у передающей стороны не возникает доходов и расходов в налоговом учете.

О документальном сопровождении указанных в вопросе сделок сказано ниже (смотрите текст ответа).

Обоснование вывода:

Предметом лицензионного договора о предоставлении права использования программы для ЭВМ является предоставление или обязательство предоставить обладателем исключительного права на программу для ЭВМ (лицензиаром) права использования этой программы другой стороне (лицензиату) в установленных договором пределах. Лицензионный договор заключается в письменной форме. Если договор является возмездным, в нем должен быть указан размер вознаграждения за использование программы для ЭВМ или порядок исчисления такого вознаграждения (п.п. 1-3 ст. 1286 ГК РФ).

В то же время закон допускает существование безвозмездного лицензионного договора (п. 5 ст. 1235 ГК РФ). Однако для того, чтобы лицензионный договор был признан таковым, в нем должно быть прямо указано на его безвозмездность (п. 40 постановления Пленума ВС РФ от 23.04.2019 N 10).

Отметим, что в составе основных начал гражданского законодательства ГК РФ рассматривает в частности свободу договора (п. 1 ст. 1 ГК РФ).

Так, в силу п. 1 ст. 421 ГК РФ юридические лица свободны в заключении договора. Согласно п. 4 ст. 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (ст. 422 ГК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. В предусмотренных законом случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами и (или) органами местного самоуправления.

Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке (п. 2 ст. 424 ГК РФ).

Таким образом в рассматриваемой ситуации Организация вправе самостоятельно установить цену (размер вознаграждения за использование программы для ЭВМ) в лицензионном договоре, изменить ее (если это предусмотрено договором), а также заключить безвозмездный лицензионный договор.

Налог на прибыль

Предоставление права использования программы для ЭВМ со скидкой 99%

Согласно абзацу 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ для целей налогообложения цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

В данном случае, как мы поняли, скидку 99% по лицензионным договорам планируется предоставлять лицам, не являющимся взаимозависимыми по отношению к Организации.

Таким образом, с учетом абзаца 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ при установлении в лицензионных договорах, заключенных с не взаимозависимыми лицами, размера вознаграждения на 99% ниже, чем обычно (предоставлении скидки определенным контрагентам в целях поддержки в связи с пандемией коронавируса), Организация вправе считать, что для целей налогообложения такой размер вознаграждения соответствует рыночным ценам.

Также обратим внимание, что в общих случаях положениями НК РФ не предусмотрено оснований для налогообложения «недополученного» дохода (п. 1 ст. 41, ст. 248 НК РФ). Выручка от реализации услуг изначально определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за услуги (п. 1 ст. 249 НК РФ).

Здесь же отметим, что в связи со вступлением в силу Закона N 227-ФЗ к сделкам, доходы и (или) расходы по которым были признаны в соответствии с главой 25 НК РФ после 01.01.2012 (вне зависимости от даты заключения соответствующего договора), не применяются положения ст. 40 НК РФ «Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения». Соответственно, ст. 40 НК РФ для анализируемой ситуации не актуальна. Смотрите также письма Минфина России от 01.12.2016 N 03-12-11/1/71208, от 10.11.2016 N 03-12-11/1/65788.

До вышеуказанных изменений на основании п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе были проверять правильность применения налогоплательщиком цен по сделкам в том числе в случае их отклонения более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени. Смотрите также письмо Минфина России от 12.04.2013 N 03-02-07/1/12360.

В настоящее время ФНС России наделена полномочиями по осуществлению проверок полноты исчисления и уплаты, в частности, налога на прибыль (п. 4 ст. 105.3 НК РФ). В то же время из п. 1 ст. 105.17 НК РФ следует, что контроль соответствия цен и проверка полноты и правильности исчисления и уплаты налогов проводится ФНС России только в отношении контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами в рамках специальных проверок. Смотрите подробнее в Энциклопедии решений. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

Поскольку в рассматриваемой ситуации Организация и контрагенты, которым планируется предоставлять скидки, не являются взаимозависимыми лицами, проверить такие сделки в рамках главы 14.5 НК РФ ФНС России не может.

В этой связи мы полагаем, что в данном случае оснований для каких-либо корректировок доходов, полученных по лицензионным договорам, в которых размер вознаграждения установлен с учетом скидки 99%, у налоговых органов не имеется.

В пользу нашего мнения свидетельствует письмо ФНС России от 16.06.2015 N ЕД-2-13/710@, в п. 2 которого разъясняется, что цены в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными и, как следствие, такие доходы для целей налогообложения не могут быть скорректированы.

В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 23.06.2014 N Ф07-2185/14 по делу N А56-50671/2013 судьи пришли к аналогичному выводу, указав, что согласно НК РФ проверке подлежат только сделки между взаимозависимыми лицами. В отсутствие взаимозависимости контрагентов у налогового органа отсутствуют основания подвергать сомнению соответствие цены заключенных между ними сделок рыночному уровню цен.

Обращаем внимание также на выводы, представленные в п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 НК РФ, утвержденного Президиумом ВС РФ 16.02.2017. В нем, в частности, отмечается, что в случаях, не предусмотренных разделом V.1 НК РФ, налоговые органы не вправе оспаривать цену товаров (работ, услуг), указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении. Отличие примененной налогоплательщиком цены от уровня цен, обычно применяемого по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота, не может служить самостоятельным основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, возникновении у него недоимки, определяемой исходя из выявленной ценовой разницы, поскольку судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.

Таким образом, размер вознаграждения по лицензионному договору со значительной скидкой при отсутствии взаимозависимости между лицензиаром и лицензиатом может быть признан рыночным в силу абзаца 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ.

Лицензиар является самостоятельным экономическим субъектом и налогоплательщиком и при отсутствии законодательных ограничений для применения приведенного в вопросе механизма предоставления скидки самостоятельно определяет экономическую целесообразность в предоставлении скидки в том или ином размере.

На наш взгляд, главное в данном случае учитывать положения ст. 54.1 НК РФ, не допускающие уменьшение налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни. То есть не допускать обстоятельств, дающих налоговому органу повод усомниться в реальности сделок (скидок), или предположить преднамеренность их совершения исключительно в целях неуплаты налога в отсутствие разумных экономических причин (п. 2 ст. 54.1, п. 5 ст. 82 НК РФ).

Судебная практика по налоговым спорам в ситуациях, подобных рассматриваемой, пока отсутствует.

По нашему мнению, сложившаяся в период пандемии COVID-19 экономическая ситуация, связанная с ограничением осуществления деятельности в отдельных отраслях, дает возможность обосновать разумность решения лицензиара о временном снижении размера вознаграждения по лицензионному договору в целях сохранения отношений с контрагентами (что в свою очередь может способствовать сохранению доходов лицензиара в будущем).

Дополнительным аргументом может быть указание на то, что в условиях пандемии коронавируса ситуация на рынке изменилась, и новые условия нельзя считать сопоставимыми с периодом до пандемии.

Порядок расчета и предоставления скидок (премий, бонусов), как правило, устанавливается маркетинговой политикой организации. Маркетинговая политика — это основной инструмент, позволяющий организации использовать возможности ценовой политики фирмы при выстраивании взаимоотношений с контрагентами-покупателями. При этом в составе маркетинговой политики может быть разработано Положение о скидках, предусматривающее порядок и условия представления скидки покупателям.

При отсутствии маркетинговой политики и положения о скидках следует, как минимум, подкрепить оформление предоставления скидки приказом руководителя, а также уведомить покупателя о предоставленной ему скидке. В данных документах следует в частности указать сумму (%) скидки, причины ее предоставления.

Кроме того, условие о предоставлении скидки (премии, бонуса), а также вариант расчета этой скидки (премии, бонуса) целесообразно прописать в договоре с каждым конкретным контрагентом (или дополнительном соглашении к нему), чтобы точно знать, кому какая скидка (премия, бонус) при каких обстоятельствах и за что предоставляется.

Полагаем, что вышеуказанное документальное оформление предоставленной скидки позволит снизить риски предъявления претензий налогового органа о необоснованности снижения размера вознаграждения по лицензионному договору.

Предоставление права использования программы для ЭВМ безвозмездно

К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном ст. 249 НК РФ с учетом положений главы 25 НК РФ.

У передающей стороны (лицензиара) безвозмездная передача имущественных прав не приводит к возникновению экономической выгоды в целях главы 25 НК РФ, а следовательно, и к получению дохода, облагаемого налогом на прибыль (ст. 41 НК РФ).

При этом по мнению Минфина России (письмо от 28.09.2012 N 03-03-06/1/510), поскольку безвозмездная передача имущественных прав в ст. 249 НК РФ не поименована, в целях главы 25 НК РФ такая передача не признается реализацией.

Затраты правообладателя (лицензиара), связанные с безвозмездной передачей имущественных прав в пользование (при их наличии), не учитываются в расходах в целях исчисления налога на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ, письмо Минфина России от 24.08.2012 N 03-03-06/4/87).

В качестве акта приемки-передачи прав на использование результата интеллектуальной деятельности стороны лицензионного договора могут использовать документ в согласованной между ними свободной форме, в котором будет отражен факт предоставления неисключительных прав.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Овчинникова Светлана

Ответ прошел контроль качества

Заказчик осуществляет закупку работ в соответствии с Федеральным законом от 05.04.2013 N 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд». При составлении локального сметного расчета на выполнение строительно-монтажных работ один из поставщиков материала, принимаемого в смете по коммерческому предложению, работает по УСН и предоставляет стоимость данного материала без НДС.

Есть несколько вариантов включения стоимости материала в смету при определении начальной (максимальной) цены контракта.

1. Цена материала, указанного в коммерческом предложении (далее — КП) без НДС, делится на НДС (20%) и в итоге в смете облагается НДС (пример: 100 руб. (цена материалов) : 1,2 x 1,2 = 100 руб.). В данной ситуации если выигрывает плательщик НДС, то при покупке материала 20 руб. он должен оплатить за свой счет.

2. Цена материала учитывается по КП и в итоге сметы облагается НДС. Пример: 100 x 1,2 = 120 руб. (20 руб.- средства на покрытие затрат подрядчику на возмещение НДС).

Правомерно ли проверяющие органы действуют по первому варианту, тем самым создавая неравные условия для участников аукциона — плательщика НДС и работающих по УСН?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

При составлении локального сметного расчета цена материалов, предложенная поставщиком без предъявления к оплате суммы НДС в связи с тем, что он не является налогоплательщиком этого налога, не должна уменьшаться на сумму этого налога. В рассматриваемом случае такая цена подлежит учету в соответствии со вторым подходом из изложенных в вопросе.

Обоснование позиции:

Прежде всего отметим, что Федеральный закон от 05.04.2013 N 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» (далее — Закон N 44-ФЗ) не регулирует порядок составления локальных сметных расчетов при закупке строительных (строительно-монтажных) работ, в том числе путем проведения электронного аукциона. Вместе с тем, на наш взгляд, при решении этого вопроса необходимо принимать во внимание положения Закона N 44-ФЗ и иных нормативных правовых актов, устанавливающие порядок определения начальной (максимальной) цены контракта (далее — НМЦК).

Для определения и обоснования НМЦК приоритетным является метод сопоставимых рыночных цен (анализа рынка), который заключается в установлении НМЦК на основании информации о рыночных ценах идентичных товаров, работ, услуг, планируемых к закупкам, или при их отсутствии — однородных товаров, работ, услуг (ч.ч. 2, 6 ст. 22 Закона N 44-ФЗ).

При осуществлении закупки подрядных работ по строительству, реконструкции, капитальному ремонту, сносу объекта капитального строительства НМЦК определяется заказчиком проектно-сметным методом исходя из сметной стоимости строительства, определенной в соответствии со ст. 8.3 ГрК РФ. Перечень, объемы и стоимость учитываемых при определении НМЦК проектно-сметным методом работ и услуг устанавливаются заказчиком в соответствии с утвержденной проектной документацией по объекту закупки (ч.ч. 9, 9.2 ст. 22 Закона N 44-ФЗ, п. 5 Порядка определения начальной (максимальной) цены контракта, цены контракта, заключаемого с единственным поставщиком (подрядчиком, исполнителем), начальной цены единицы товара, работы, услуги при осуществлении закупок в сфере градостроительной деятельности (за исключением территориального планирования), утвержденного приказом Минстроя России от 23.12.2019 N 841/пр (далее — Порядок)).

Как указано в п. 3 Порядка, НМЦК и начальная цена единицы товара, работы, услуги определяются с учетом НДС по ставкам, установленным для соответствующего вида товаров, работ и услуг, за исключением случаев, когда уплата НДС в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах не производится.

При этом, как можно понять из приложений NN 4 и 6 к Порядку, в расчете НМЦК и смете контракта отдельными строками рекомендуется указывать общую стоимость работ без учета НДС, сумму НДС и стоимость работ (НМЦК), включающую НДС.

Придерживаясь этого подхода, при формировании отдельных позиций расчета НМЦК и сметы стоимость видов работ, включая стоимость приобретения необходимых для их выполнения материалов, следует указывать без учета НДС.

Пунктом 4.25 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004 (утверждена постановлением Госстроя РФ от 05.03.2004 N 15/1, далее — Методика) также установлено, что, поскольку НДС предусматривается в сводном сметном расчете за итогом глав 1-12, этот налог в стоимости материальных ресурсов в составе локальных смет не учитывается. По существу аналогичное правило закреплено в п. 3.5.10.5 Порядка определения стоимости строительства и свободных (договорных) цен на строительную продукцию в условиях развития рыночных отношений (введен в действие с 01.04.1994 письмом Госстроя РФ от 29.12.1993 N 12-349), в котором отмечается, что при составлении локальных и объектных сметных расчетов (смет) во избежание двойного счета не должно учитываться начисление НДС на стоимость материалов и конструкций, оборудования, а также на транспортные и другие виды услуг.

В соответствии с п. 4.1 Методики локальные сметные расчеты (сметы) на отдельные виды строительных и монтажных работ, а также на стоимость оборудования составляются исходя в том числе из действующих сметных нормативов и показателей на виды работ, конструктивные элементы, а также рыночных цен и тарифов на продукцию производственно-технического назначения и услуги.

Согласно п. 4.24 Методики стоимость материальных ресурсов может определяться в базисном уровне цен по сборникам (каталогам) сметных цен на материалы, изделия и конструкции — федеральным, территориальным (региональным) и отраслевым, а также в текущем уровне цен по фактической стоимости материалов, изделий и конструкций с учетом обозначенных в этой норме расходов.

То есть при определении стоимости материалов, используемых для выполнения строительно-монтажных работ, могут использоваться цены, предложенные поставщиками таких материалов. Стоимость отдельных видов работ, определенная с учетом цен на материалы, указывается в локальном сметном расчете без учета НДС. Однако это не означает, что НДС может быть произвольно выделен из цены предложения поставщика, не начисляющего НДС в силу применения упрощенной системы налогообложения (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

По смыслу п. 1 ст. 424 ГК РФ, п. 1 ст. 168 НК РФ сумма НДС является частью договорной цены, согласуемой сторонами. Предъявление (или непредъявление) этого налога покупателю в составе цены договора обусловлено наличием (отсутствием) у продавца статуса налогоплательщика НДС. Соответственно, если в связи с приобретением материалов, используемых для выполнения работ, продавец не предъявляет покупателю к оплате НДС, то у покупателя не имеется оснований при составлении локального сметного расчета, учитывающего стоимость таких ресурсов, принимать ее с уменьшением на сумму этого налога. Стоимость материалов, изначально определяемая без увеличения на сумму НДС, по нашему мнению, должна приниматься в расчет по фактической (рыночной) цене, предложенной поставщиком (поставщиками).

Поэтому мы полагаем, что в рассматриваемой ситуации применим второй из изложенных в вопросе подходов. Иной вариант приведет к необоснованному уменьшению стоимости материалов, используемых при выполнении строительно-монтажных работ, и, как следствие, к занижению НМЦК.

Обратим внимание, что изложенная точка зрения является нашим экспертным мнением. Официальных разъяснений и материалов судебной практики применительно к аналогичной ситуации мы не обнаружили.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ерин Павел

Ответ прошел контроль качества

Возможно ли перечисление денежных средств от филиала филиалу с использованием КОСГУ 510 и 610 (минуя головное учреждение) или все происходит только через головное учреждение?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Порядок движения денежных средств между филиалами устанавливается головным учреждением. Если локальным актом головного учреждения определено, что филиалы могут осуществлять между собой расчеты напрямую, то в учете данный факт отражается с применением счета 0 304 04 000 «Внутриведомственные расчеты». Счет 0 201 11 000 «Денежные средства на лицевых счетах учреждения в органе казначейства» у принимающей и передающей сторон используется в увязке со статьями 510 «Поступление денежных средств и их эквивалентов» и 610 «Выбытие денежных средств и их эквивалентов» КОСГУ по дебету и по кредиту счета соответственно.

Обоснование вывода:

Филиалом согласно п. 2 ст. 55 ГК РФ, является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства. В силу прямого указания п. 3 ст. 55 ГК РФ филиалы не являются юридическими лицами. Филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица. Полномочия филиалов должны быть описаны в соответствующем положении.

Отметим, что ни Инструкцией N 157н, ни Инструкцией N 174н не определен порядок организации бухгалтерского учета в учреждениях, имеющих в своем составе филиалы.

Руководитель экономического субъекта самостоятельно определяет правила документооборота, технологию обработки учетной информации, виды аналитического учета. При этом в рамках формирования учетной политики учреждения определяются особенности отражения взаиморасчетов между филиалами учреждения. То есть именно головное учреждение устанавливает возможность проведения взаморасчетов его филиалов между собой, порядок проведения таких операций, их характер, объем денежных средств. Если такой возможности нормативным документом головного учреждения не предусмотрено, то осуществлять взаиморасчеты между собой филиалам нельзя. В таком случае возврат средств (при необходимости) осуществляется на лицевой счет головного учреждения, которое затем определяет направления их использования, в том числе и необходимость направления другим филиалам.

В случае если нормативным документом головного учреждения предусмотрена возможность проведения расчетов между филиалами, то в учете эти факты хозяйственной жизни следует отражать согласно п. 276 Инструкции N 157н с применением счета 0 304 04 000 «Внутриведомственные расчеты», который предназначен для учета расчетов по поступлению и выбытию нефинансовых, финансовых активов и обязательств в числе прочего между обособленными структурными подразделениями (филиалами) учреждения.

Согласно п. 142, 143 Инструкции N 174н на основании Извещения (ф. 0504805) перечисление денежных средств от одного филиала другому возможно отразить с применением следующих бухгалтерских проводок:

1. Дебет 0 304 04 610 Кредит 0 201 11 610,

увеличение забалансового счета 18, открытого к счету 2 201 11 000 (АнКВИ 610, КОСГУ 610)

— денежные средства перечислены одним филиалом на лицевой счет другого филиала учреждения;

2. Дебет 0 201 11 510 Кредит 0 304 04 510,

увеличение забалансового счета 17, открытого к счету 2 201 11 000 (АнКВИ 510, КОСГУ 510)

— денежные средства, поступивших на лицевой счет филиала.

При этом Инструкцией N 174н предусмотрено использование КОСГУ 510 «Поступление денежных средств и их эквивалентов» и 610 «Выбытие денежных средств и их эквивалентов» по дебету и кредиту счета 0 201 11 000 «Денежные средства на лицевых счетах учреждения в органе казначейства» соответственно.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Железнева Юлия

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

Управляющая компания производит работы по ремонту и оказывает услуги по содержанию путем привлечения третьих лиц и применяет норму пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ. Судом было признано, что управляющая компания оказывала собственнику услуги ненадлежащего качества.

Как в учете управляющей компании, применяющей общую систему налогообложения, отразить операцию по уменьшению собственнику на 20 000 руб. платы за содержание и ремонт общего имущества многоквартирного дома за период с 26.12.2019 по 26.01.2020 на основании заключенного с ним мирового соглашения?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

При уменьшении стоимости выполненных работ (оказанных услуг) по содержанию и ремонту в данном случае корректировочный счет-фактура не составляется.

Но если мировым соглашением предусмотрено уменьшение платы также за услуги по управлению домом, то организация имеет право составить корректировочные счета-фактуры к счетам-фактурам за декабрь 2019, январь 2020, либо составить единый корректировочный счет-фактуру на сумму изменения платы за управление домом. Разница в НДС на основании корректировочных счетов-фактур может быть принята к вычету.

Уменьшение платы за ремонт и перечисление разницы собственнику в целях налогообложения прибыли является частичным возвратом средств целевого финансирования. Данная сумма не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.

В связи с уменьшением платы на содержание (на управление) организации следует скорректировать доходы прошлых периодов с учетом положений п. 1 ст. 54 НК РФ.

Примерная схема бухгалтерских проводок приведена в тексте ответа.

Обоснование позиции:

Согласно п. 1 ст. 29 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-I «О защите прав потребителей» при обнаружении недостатков выполненной работы (оказанной услуги) потребитель вправе, в частности, потребовать: соответствующего уменьшения цены выполненной работы (оказанной услуги).

Правила изменения размера платы за содержание жилого помещения в случае оказания услуг и выполнения работ по управлению, содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме ненадлежащего качества и (или) с перерывами, превышающими установленную продолжительность, утверждены постановлением Правительства РФ от 13.08.2006 N 491.

НДС

В общем случае при изменении стоимости выполненных работ (оказанных услуг), в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) выполненных работ (оказанных услуг), продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости выполненных работ (оказанных услуг), в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) выполненных работ (оказанных услуг) (абзац 3 п. 3 ст. 168, п. 10 ст. 172 НК РФ). В рассматриваемой ситуации документом, подтверждающим согласие покупателя на изменение стоимости выполненных работ (оказанных услуг), является мировое соглашение, заключенное между сторонами спора.

На основании п. 13 ст. 171 НК РФ при изменении стоимости выполненных работ (оказанных услуг) в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) выполненных работ (оказанных услуг), вычетам у продавца этих работ (услуг) подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости выполненных работ (оказанных услуг) до и после такого уменьшения. Такой налоговый вычет в соответствии с п. 10 ст. 172 НК РФ предоставляется на основании корректировочного счета-фактуры, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

Корректировочные счета-фактуры, составленные и выставленные продавцами при изменении стоимости выполненных работ (оказанных услуг) в сторону уменьшения, регистрируются продавцами в книге покупок при возникновении права на налоговые вычеты в порядке, установленном абзацем 1 п. 13 ст. 171 и п. 10 ст. 172 НК РФ (то есть после составления корректировочного счета-фактуры и при наличии двустороннего документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости выполненных работ (оказанных услуг)) (п. 12 Правил ведения книги покупок).

В рассматриваемой ситуации согласно мировому соглашению уменьшается стоимость оказанных услуг по содержанию и выполненных работ по ремонту общего имущества в многоквартирном доме (МКД), которые не подлежат обложению НДС у УК на основании пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ при условии приобретения УК данных работ (услуг) у организаций и ИП, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги) (письмо ФНС России от 20.05.2020 N СД-3-3/3832@). При реализации данных работ (услуг) НДС не уплачивается и счета-фактуры не составляются (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ).

Соответственно, при уменьшении стоимости выполненных работ (оказанных услуг) по содержанию и ремонту в данном случае корректировочный счет-фактура не составляется (отсутствует первоначальный счет-фактура) и ввиду отсутствия переплаты по НДС, указанной в п. 13 ст. 171 НК РФ, налоговые обязательства текущего периода по НДС не уменьшаются (п. 1 ст. 171 НК РФ).

При этом услуги по управлению домом, оказываемые силами УК, облагаются НДС в общеустановленном порядке (письма Минфина России от 05.02.2019 N 03-07-11/6346, от 13.03.2019 N 03-07-14/16046).

Поэтому если мировым соглашением предусмотрено также уменьшение платы за управление домом (в сумме 20 000 руб. содержится часть платы за управление домом), то организация имеет право составить корректировочные счета-фактуры к счетам-фактурам за декабрь 2019 г., январь 2020 г. или составить единый корректировочный счет-фактуру (абзац 2 пп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ) на сумму изменения платы за управление домом.

На основании составленных корректировочных счетов-фактур (единого корректировочного счета-фактуры) УК может принять к вычету разницу между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости оказанных услуг по управлению домом до и после такого уменьшения.

Налог на прибыль

Нормы гл. 25 НК РФ не регламентируют порядок действий налогоплательщика-продавца в случаях уменьшения стоимости проданных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

По мнению уполномоченных органов, изменение стоимости выполненных работ (оказанных услуг) влечет за собой корректировку данных налогового учета о стоимости реализованных работ (услуг), т.е. должны быть скорректированы налоговые обязательства по налогу на прибыль организаций периода реализации, так как в результате изменений стоимости выполненных работ (оказанных услуг) происходит искажение налоговой базы по налогу на прибыль за прошлый отчетный (налоговый) период (п. 1 ст. 54 НК РФ).

В то же время согласно абзацу 3 п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены искажения, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные искажения привели к излишней уплате налога. К излишней уплате налога на прибыль приводят, в частности, излишне учтенные доходы.

Поэтому продавец, предоставивший скидку в виде уменьшения стоимости выполненных работ (оказанных услуг), вправе скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль в налоговом периоде согласования с покупателем изменения стоимости работ (услуг) (письма Минфина России от 29.04.2019 N 03-03-06/1/31501, от 25.04.2018 N 03-03-06/1/28048, приложение N 6 к письму ФНС России от 17.10.2014 N ММВ-20-15/86@).

При этом применение абзаца 3 п. 1 ст. 54 НК РФ правомерно только в том случае, если по итогам налогового (отчетного) периода, подлежащего корректировке, организация не получила убыток и своевременно уплачивала налог на прибыль в бюджет (письма Минфина России от 13.08.2012 N 03-03-06/1/408, от 30.01.2012 N 03-03-06/1/40, от 07.05.2010 N 03-02-07/1-225). Кроме того, представители Минфина России считают, что если по итогам текущего периода получен убыток, то необходимо также произвести перерасчет налоговой базы за период, в котором допущена ошибка или искажение (письма Минфина России от 24.03.2017 N 03-03-06/1/17177, от 22.07.2015 N 03-02-07/1/42067).

В рассматриваемой ситуации организация снижает плату за ремонт и содержание имущества МКД. При этом в силу пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ не включается в налоговую базу по налогу на прибыль имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится, в частности, имущество в виде средств собственников помещений в МКД, поступающих на счета осуществляющих управление МКД УК, на финансирование проведения ремонта (в том числе текущего ремонта) общего имущества МКД (абзац 22 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, письмо Минфина России от 10.12.2015 N 03-03-07/72364). При этом на получателей средств целевого финансирования возложена обязанность по ведению раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования (письмо Минфина России от 05.02.2020 N 03-03-07/7121).

Денежные средства, поступающие от собственников помещений в МКД на содержание общего имущества МКД, не поименованы в качестве средств целевого финансирования в пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, а также не упомянуты в иных нормах ст. 251 НК РФ. Поэтому данные поступления являются оплатой (предоплатой) услуг по содержанию, оказываемых УК (письмо ФНС России от 13.08.2018 N СА-4-7/15613@). При реализации услуг по содержанию (на последний день календарного месяца) УК должна признавать доход от реализации этих услуг (п.п. 1, 2 ст. 249, п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ, письма Минфина России от 26.05.2020 N 03-07-11/44391, от 13.12.2019 N 03-03-06/1/97645, УФНС России по г. Москве от 23.12.2009 N 16-15/136075, постановление Президиума ВАС РФ от 16.11.2010 N 10841/10).

В данном случае организации необходимо из суммы, установленной мировым соглашением, выделить сумму, на которую уменьшается плата за ремонт, так как при получении этой суммы, а также при выполнении работ по ремонту, доходы от выполнения работ не признавались в целях налогообложения. Поэтому частичный возврат собственнику суммы целевого финансирования не уменьшает ранее полученных доходов от реализации и не признается расходом в целях налогообложения прибыли в текущем периоде (п. 17 ст. 270 НК РФ, письмо Минфина России от 22.09.2016 N 03-03-07/55325).

Уменьшение стоимости оказанных услуг по содержанию (управлению) учитывается в порядке, установленном п. 1 ст. 54 НК РФ.

То есть если УК по итогам 2019 г, I квартала 2020 г. получала прибыль и уплачивала налог на прибыль, а также если по итогам текущего отчетного периода будет получена прибыль, то корректировку налоговых обязательств можно произвести в текущем периоде. Если же по итогам 2019 г, I квартала 2020 г. были получены убытки, и (или) в текущем периоде будет получен убыток, то вносить изменения следует в регистры налогового учета 2019 г., I квартала 2020 г. В этом случае организация вправе, но не обязана представить уточненные декларации по налогу на прибыль за соответствующий налоговый (отчетный) период (абзац 2 п. 1 ст. 81 НК РФ).

Отметим также, что мы не видим оснований для корректировки суммы учтенных ранее расходов, понесенных организаций в целях оказания услуг по содержанию (управлению). Так как данные расходы были направлены на получение дохода, несмотря на то, что впоследствии пришлось уменьшать стоимость оказанных услуг (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 2 ПБУ 22/2010 не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.

По нашему мнению, изменение стоимости в результате заключения соглашения об уменьшении стоимости уже выполненных работ (оказанных услуг) не может быть признано ошибкой. Соответственно, в таком случае правила ПБУ 22/2010 не применяются.

В силу п. 6.4 ПБУ 9/99 в случае изменения обязательства по договору первоначальная величина поступления и (или) дебиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией. Следовательно, при изменении стоимости выполненных работ (оказанных услуг) отражение операций по счетам бухгалтерского учета осуществляется на дату уменьшения стоимости на основании заключенного с собственником мирового соглашения (ч. 1 ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Учитывая изложенное и принимая во внимание, что плата за ремонт является целевыми средствами, полагаем, что отражение рассматриваемых операций в учете может сопровождаться следующими записями:

На дату подписания мирового соглашения:

Дебет 86, Кредит 76, субсчет «Расходы по претензиям»

— отражена задолженность перед собственником в части уменьшения платы за ремонт (уменьшена величина целевых средств);

Дебет 62 Кредит 76, субсчет «Расходы по претензиям»

— отражена задолженность перед собственником в части уменьшения платы за содержание (управление);

Дебет 91 Кредит 62

— скорректирована выручка от реализации услуг за декабрь 2019 (в части платы за содержание (управление)) (п. 80 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н);

Дебет 68 Кредит 91

— отражена сумма корректировки НДС с реализации услуг по управлению за декабрь 2019 г.;

Сторно Дебет 62 Кредит 90

— отражена сумма корректировки выручки от реализации услуг за январь 2020 г. (в части платы за содержание (управление));

Сторно Дебет 90 Кредит 68

— отражена сумма корректировки НДС с реализации услуг по управлению за январь 2020.

На дату перечисления средств собственнику:

Дебет 76, субсчет «Расходы по претензиям» Кредит 51

— отражено перечисление средств собственнику.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член ассоциации «Содружество» Мельникова Елена

Каков порядок заполнения расчета по страховым взносам и налоговой декларации по ЕНВД за 2 квартал 2020 года юридическими лицами и ИП, осуществляющими деятельность в отраслях российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции?

Порядок заполнения расчета за отчетный период «полугодие 2020 года» пострадавшими ЮЛ и ИП при применении нулевого тарифа разъяснен в письме ФНС России от 09.06.2020 N БС-4-11/9528@.

Налоговая декларация по ЕНВД за 2 квартал 2020 года заполняется в общем порядке (с начислением сумм налога). Налоговый орган самостоятельно обнулит все исчисленные в представленных декларациях суммы без участия плательщика. Никаких заявлений подавать в налоговую инспекцию не нужно.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Цориева Зара

Ответ прошел контроль качества

Раньше при определении кадастровой стоимости НДС в эту стоимость не включался. Позднее были вынесены решения Верховного Суда, в которых указано, что кадастровая стоимость должна быть увеличена на НДС.

Верно ли это?

Можем предложить следующие материалы, содержащие информацию по тематике вопроса:

— Обзор судебной практики Верховного Суда РФ N 1 (2020) (утвержден Президиумом Верховного Суда РФ 10 июня 2020 г.): П. 52. При определении рыночной стоимости объекта недвижимости для целей установления кадастровой стоимости налог на добавленную стоимость не является ценообразующим фактором и отдельно не выделяется из рыночной стоимости.

…Установив наличие противоречий в заключениях судебных экспертиз, проведенных в рамках данного дела, суд апелляционной инстанции не принял предусмотренных процессуальным законом мер для устранения этих противоречий путем вызова и допроса экспертов, а при необходимости — путем назначения дополнительной либо повторной судебной экспертизы; суд апелляционной инстанции при отсутствии специальных познаний и в нарушение требований закона самостоятельно расчетным путем определил рыночную стоимость объекта недвижимости, исключив из величины рыночной стоимости объекта недвижимости, определенной экспертом, размер налога на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации пришла к выводу о том, что судебный акт суда апелляционной инстанции нельзя признать законным;

— кассационное определение СК по административным делам Верховного Суда РФ от 3 июня 2020 г. N 5-КА20-6: Назначая дополнительную судебную оценочную экспертизу, суд апелляционной инстанции поставил на разрешение эксперта вопрос об определении рыночной стоимости нежилого помещения без учета налога на добавленную стоимость, в результате чего экспертом определена рыночная стоимость с выделением НДС.

Тем самым судом апелляционной инстанции допущено существенное нарушение норм материального права, повлиявшее на исход административного дела, в связи с чем Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации приходит к выводу о том, что апелляционное определение судебной коллегии апелляционной инстанции Московского городского суда от 10 апреля 2019 г. подлежит отмене с направлением административного дела на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции;

— кассационное определение СК по административным делам Верховного Суда РФ от 25 марта 2020 г. N 5-КА19-76;

— кассационное определение СК по административным делам Верховного Суда РФ от 5 февраля 2020 г. N 5-КА19-66;

— кассационное определение СК по административным делам Верховного Суда РФ от 27 мая 2020 г. N 5-КА20-16.

Кроме того, следует учитывать, что, если в реестр уже внесена кадастровая стоимость, у налогоплательщика нет оснований использовать сведения о кадастровой стоимости объекта, отличные от тех, которые указаны в ЕГРН. Поэтому самостоятельное исключение НДС из кадастровой стоимости объекта приводит в неверному определению налоговой базы. Таким образом, установленный законодательством порядок пересмотра результатов определения кадастровой стоимости не предполагает возможности произвольного изменения сведений о кадастровой стоимости, внесенных в государственный реестр, в том числе посредством ее уменьшения на суммы НДС расчетным способом или на основании иных данных (определения Верховного Суда РФ от 18.05.2020 N 305-ЭС20-6530 по делу N А40-202271/2019, от 20 января 2020 г. N 305-ЭС19-25132 по делу N А40-267507/2018, от 14.02.2019 N 305-КГ18-20813).

Компания пыталась обжаловать в арбитражных судах доначисление налога на имущество, при расчете которого ею самостоятельно выделен НДС из указанной в реестре кадастровой стоимости такого имущества. КС РФ в определении от 30.09.2019 N 2604-О (п. 3 Обзора) налогоплательщика не поддержал: по его мнению, ничто не мешало организации оспорить стоимость недвижимости.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Косарева Ираида

Организация создана 01.05.2020. Было подано заявление о применении УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

Сколько составляет в данном случае лимит по выручке по УСН для вновь созданной организации до конца 2020 года?

В 2020 году предельный размер дохода на УСН равен 150 млн. руб. (письмо Минфина России от 13.07.2016 N 03-11-11/41133).

В письме Минфин России от 15.01.2007 N 03-11-04/2/10 финансовое ведомство указало, что предельный размер доходов, установленный ст. 346.13 НК РФ, должен соблюдаться и вновь созданными организациями, применяющими УСН, с момента государственной регистрации.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Косарева Ираида

Ответ прошел контроль качества

Предприятие в 2013 году передало в качестве вклада в уставный капитал основные средства стоимостью 25 млн. руб. Имущество по факту передано, составлен акт приема-передачи, но в связи с ошибкой данная операция не отражена в бухгалтерском и налоговом учете. Предприятие продолжало начислять амортизацию по данному имуществу, включать в расходы данную амортизацию, платить налог на имущество и включать данный налог в расходы. Также с данной сделки не восстановлен и не уплачен НДС (как с суммы имущества в качестве вклада в уставный капитал). Данная ошибка в учете обнаружена в 2020 году. Ошибка является существенной. Предприятие планирует внести корректировки в учет. В связи с тем, что с даты совершения операции прошло более трех лет, предприятие по налогу на прибыль и по налогу на имущество планирует подать уточненные налоговые декларации только за 2017, 2018, 2019 годы, доплатить налог на прибыль только за эти годы. По НДС предприятие подавать уточненные декларации и доплачивать налог не планирует.

Могут ли налоговые органы провести налоговую проверку предприятия за 2013-2016 годы и доначислить налог на прибыль и НДС?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В сложившейся ситуации организации следует подать уточненные декларации по налогу на прибыль, налогу на имущество организаций НДС независимо от периода, в котором произведены ошибки, которые привели к увеличению (занижению) налоговой базы по указанным налогам, налогоплательщик не ограничен каким-либо сроком в праве подачи уточненной налоговой декларации. Согласно п. 4 ст. 89 НК РФ в случае их представления в рамках соответствующей выездной налоговой проверки налоговым органом проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация (в части внесенных уточнений). В данном случае организации необходимо суметь доказать, что налоговая база прошлого периода была рассчитана неверно, и иметь в наличии все первичные и иные документы (включая налоговые и бухгалтерские регистры), подтверждающие обоснованность доходов и (или) расходов, учтенных при расчете налога за тот год, в котором допущена ошибка.

Организация вправе отразить последствия уменьшения налога на имущество организаций, образовавшиеся в результате его пересчета вследствие передачи основных средств в качестве вклада в уставный капитал другой организации, как внереализационный доход текущего периода.

Заявление о зачете или возврате излишне уплаченного налога, в том числе вследствие перерасчета налоговой базы, повлекшей излишнюю уплату налога, может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (п. 7 ст. 78 НК РФ).

Обоснование позиции:

Бухгалтерский учет

Неправильное отражение или неотражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации признается ошибкой (п. 2 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», далее — ПБУ 22/2010).

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации выявленные в текущем 2020 году излишне понесенные с 2013 года расходы по обычным видам деятельности (в виде амортизационных отчислений по выбывшим объектам ОС) и прочие расходы (в виде излишне начисленного налога на имущество организаций) необоснованно отражены в бухгалтерском учете в результате допущенной ошибки (п. 2 ПБУ 22/2010) (письмо Минфина России от 15.08.2016 N 07-01-09/47788) в связи с неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности и несвоевременной оценкой фактов хозяйственной деятельности.

В данном случае допущенная в 2013 году ошибка является существенной (отметим, что необходимые критерии для определения существенности ошибки организация устанавливает самостоятельно, закрепив их в учетной политике: общие положения ПБУ 22/2010, а также п. 3 ПБУ 22/2010).

Учитывая, что выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению (п. 4 ПБУ 22/2010), выявленные существенные ошибки предшествующего отчетного года, выявленные в данном случае после утверждения бухгалтерской отчетности за эти годы (пп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010), необходимо исправить записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» на основании данных первичного учетного документа (ст. 9, ч.ч. 1, 3 ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»; далее — Закон N 402-ФЗ), например, бухгалтерской справки, с описанием характера допущенной ошибки, указанием на необходимость перерасчета и порядка внесения исправлений, оформленной в соответствии с требованиями ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет). Ретроспективный пересчет необходимо произвести в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка.

Информацию в отношении существенных ошибок предшествующих отчетных периодов, исправленных в отчетном периоде (п. 15 ПБУ 22/2010) следует отразить в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности за 2020 год, при этом утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности (п. 10 ПБУ 22/2010).

Налог на имущество организаций

Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектами налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 НК РФ (в редакции до 31.12.2018, с 01.01.2019 объектами по налогу на имущество признается только недвижимое имущество).

В рассматриваемой ситуации с 2013 года организация ошибочно учитывала объекты ОС, переданные в качестве вклада в уставный капитал другой организации, в составе ОС, а соответственно, определяла его в качестве объекта налогообложения, что, по нашему мнению, является ошибкой, которая привела к излишней уплате налога на имущество.

Порядок исправления ошибок в налоговом учете регламентирован ст. 54 НК РФ, согласно которой при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (абзац 3 п. 1 ст. 54 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации допущенная ошибка привела к излишней уплате налога на имущество. Однако, по нашему мнению, применить норму, установленную абзацем 3 п. 1 ст. 54 НК РФ (исправить ошибку в текущем налоговом периоде), в данном случае не получится. Это обусловлено порядком расчета налоговой базы (ст. 375, п. 4 ст. 376 НК РФ), а также тем, что сама форма налоговой декларации по налогу на имущество организаций (форма налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций) не предусматривает возможности корректировки суммы налога за прошедшие налоговые (отчетные) периоды.

Полагаем, что в рассматриваемой ситуации организации следует произвести перерасчет налоговых обязательств по налогу на имущество за все прошедшие отчетные и налоговые периоды и представить в налоговый орган соответствующие налоговые декларации (расчеты) (ст. 81 НК РФ).

Учитывая, что сумма налога на имущество организацией ошибочно завышена, то и подать уточненную отчетность организация вправе, но не обязана (п. 1 ст. 81 НК РФ, письма Минфина РФ от 17.07.2012 N 03-03-06/1/339, от 20.06.2012 N 03-04-05/8-751, от 26.03.2010 N 03-02-07/1-130).

Статья 81 НК РФ не содержит максимальных сроков, ограничивающих возможность налогоплательщика представить уточненные декларации. Поэтому у налоговых органов нет оснований для отказа в приеме уточненных деклараций, представляемых налогоплательщиком вне зависимости от того, за какой год данная декларация подается (письма Минфина РФ от 24.08.2004 N 03-02-07/15, ФНС России от 12.12.2006 N ЧД-6-25/1192@). Однако в отношении возврата излишне уплаченного налога непременным условием является соблюдение трехлетнего срока, после истечения которого налоговый орган такой возврат вправе не производить и не отражать в своем учете переплату, возникшую в связи с подачей уточненных деклараций (смотрите приведенное выше письмо ФНС России от 12.12.2006 N ЧД-6-25/1192@).

Соответственно, декларация (расчет), уточняющая налог на имущество, например, за 2013 год, и поданная в 2020 году, должна быть принята налоговым органом по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения (п. 5 ст. 81 НК РФ). В соответствии с п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы. Истечение этого срока является безусловным основанием для отказа в зачете (возврате) сумм излишне уплаченного налога (постановления Президиума ВАС РФ от 23.08.2005 N 5735/05, ФАС Московского округа от 08.07.2009 N КА-А40/5849-09, ФАС Уральского округа от 23.05.2007 N Ф09-3865/07-С2).

В то же время хотим обратить внимание, что пропуск срока, установленного п. 7 ст. 78 НК РФ, не лишает права налогоплательщика требовать возврата переплаты налога в судебном порядке, учитывая, что в ст. 78 НК РФ не определен срок подачи налогоплательщиком в суд иска об обязании налогового органа возвратить из бюджета излишне уплаченные суммы налога (постановление ФАС Центрального округа от 23.07.2008 по делу N А36-1565/2007). Президиум ВАС РФ в постановлении от 08.11.2006 N 6219/06 разъяснил, что вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в суд заявления о возврате излишне уплаченного налога должен решаться с учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога.

Иными словами, началом течения срока будет в данном случае день, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога. По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации таким днем является день исправления ошибки — день подачи уточненных налоговых деклараций (расчетов). Ведь до этого момента ни у налогоплательщика, ни у налоговых органов сведений, свидетельствующих о переплате налога в бюджет, не было.

Налог на прибыль организаций

При обнаружении нескольких ошибок (искажений), повлекших как занижение, так и завышение налоговой базы и суммы налога, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, налоговая база и сумма налога уточняются в разрезе каждой обнаруженной ошибки (искажения) и исходя из этого производится перерасчет налоговой базы и суммы налога. При этом ошибки (искажения), повлекшие занижение налоговой базы и суммы налога, отражаются в периоде, в котором они были совершены, если этот период известен. НК РФ не ограничивает срок перерасчета налоговой базы в случае выявления ошибок (искажений), приведших к увеличению налоговой базы и суммы налога (письмо Минфина РФ от 08.04.2010 N 03-02-07/1-153).

Вместе с тем п. 7 ст. 78 НК РФ установлено, что заявление о зачете или возврате излишне уплаченного налога, в том числе вследствие перерасчета налоговой базы, повлекшей излишнюю уплату налога, может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Расходы в связи с исчислением амортизации в завышенном размере, повлекшие занижение налоговой базы

Согласно пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы начисленной амортизации.

По объектам ОС, не введенным в эксплуатацию и не используемым для извлечения дохода, амортизация не начисляется (п. 1 ст. 256 НК РФ и п. 4 ст. 59 НК РФ, письма Минфина РФ от 22.06.2010 N 03-03-06/1/425, от 05.03.2010 N 03-03-06/1/115), объекты ОС, не используемые для извлечения дохода, не могут признаваться амортизируемым имуществом для целей гл. 25 НК РФ.

В рассматриваемой ситуации организация неправомерно начисляла амортизацию по выбывшим основным средствам (не используемым для предпринимательской деятельности) начиная с 2013 года, что привело к недоимке (недоплате) по налогу на прибыль за налоговые (отчетные) периоды 2013-2019 годов, 1 квартал 2020 года.

С учетом положений п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81, п. 1 ст. 88 НК РФ налогоплательщик при обнаружении в ранее представленной налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, обязан внести соответствующие исправления в регистры налогового учета за налоговые (отчетные) периоды, в которых были допущены ошибки, и представить в налоговый орган уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль. Продолжительность периода, в течение которого организация обязана корректировать ранее заниженную налоговую базу, законодательством не ограничена.

Однако, по нашему мнению, применять п. 1 ст. 54 НК РФ необходимо также в совокупности в положениями ст. 78 НК РФ, т.е. необходимо, чтобы к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации, в которой будут откорректированы расходы по амортизационным отчислениям) не истек трехлетний срок возврата (зачета) переплаты налога (определение СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 19.01.2018 N 305-КГ17-14988, смотрите также письма Минфина России от 16.02.2018 N 03-02-07/1/9766, от 04.08.2017 N 03-03-06/2/50113, от 04.04.2017 N 03-03-06/1/19798), поскольку лишь в течение указанного срока налогоплательщик вправе распоряжаться соответствующей суммой излишне уплаченного в бюджет налога (смотрите также постановление Четырнадцатого ААС от 20.06.2018 N 14АП-3525/18). Эта позиция находит также подтверждение в постановлении Президиума ВАС РФ от 29.06.2004 N 2046/04, где определено, что по своему экономическому содержанию между зачетом и возвратом налоговых платежей существенных различий не имеется.

Считаем, что организация может уточнить сумму налога на прибыль начиная с 2013 года, при этом следует учесть, что налоговые органы примут такие уточненные декларации, но пересчет налоговых обязательств обязаны произвести только за три предшествующих года, в рассматриваемом случае — за 2017, 2018, 2019 годы (письма Минфина России от 24.08.2004 N 03-02-07/15, ФНС России от 12.12.2006 N ЧД-6-25/1192@).

В данной ситуации мы усматриваем следующие риски:

1) представление уточненных деклараций по налогу на прибыль формально приведет к необходимости доплаты налога, а также уплаты пеней согласно ст. 75 НК РФ. Напомним, что налогоплательщик освобождается от ответственности по ст. 122 НК РФ, если до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (п. 4 ст. 81 НК РФ, письмо Минфина России от 12.08.2013 N 03-02-07/1/32578);

2) одним из оснований для назначения повторной выездной проверки может являться уточненная декларация. Как указано в п. 42 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ N 3 (2018), утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 14.11.2018, налогоплательщик не ограничен каким-либо сроком в праве подачи уточненной налоговой декларации и согласно абзацу 3 п. 4 ст. 89 НК РФ в случае ее представления в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация (в части внесенных уточнений). Данное правило исключает применение трехлетнего ограничения на глубину проведения выездной проверки, установленного абзацем 2 п. 4 ст. 89 НК РФ.

Однако предметом повторной выездной проверки являются только те данные уточненной декларации, изменение которых привело к уменьшению суммы ранее исчисленного налога (п. 10 ст. 89 НК РФ). При этом ВАС РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 N 8163/09) также посчитал правомерным проведение повторной налоговой проверки по уточненной декларации по налогу на прибыль, в которой было заявлено об увеличении задекларированной ранее суммы убытка, исходя из того, что сумма убытка, полученная в текущем налоговом периоде, переносится на будущее, уменьшая тем самым налоговую базу последующих периодов. Так что компании, которые увеличили убыток, также должны быть готовы к повторным проверкам;

3) по представленным уточненным налоговым декларация налоговым органом будет в обязательном порядке инициирована и проведена камеральная проверка (п. 1 ст. 88 НК РФ; Энциклопедия решений. Порядок проведения камеральной налоговой проверки).

По нашему мнению, в данном случае организации целесообразно вместе с уточненными налоговыми декларациями по налогу на прибыль представить в налоговый орган соответствующие пояснения с указанием причины их направления (необоснованное (ошибочное) включение в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль расходов по объектам ОС, выбывшим в 2013 году).

Следует быть готовым к тому, что в случае выявленных ошибок и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, должностными лицами налогового органа сообщается об этом налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие изменение соответствующих показателей налоговой декларации, или внести соответствующие исправления в установленный срок (абзац 2 п. 3 ст. 88 НК РФ; Энциклопедия решений. Представление налогоплательщиком пояснений при проведении камеральной налоговой проверки).

Кроме того, надо понимать, что если вносятся какие-либо исправления (уточнения) в первичные налоговые декларации, то в случае документарной проверки (выездной или камеральной) необходимо суметь доказать, что налоговая база прошлого периода была рассчитана неверно. Это означает, что должны быть все первичные документы, подтверждающие обоснованность доходов и (или) расходов, учтенных при расчете налога за тот год, в котором допущена ошибка.

Исчисление налога на имущество организаций в завышенном размере, повлекшее занижение налоговой базы

Начисленные суммы налога на имущество организаций для целей налогообложения прибыли учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. На даты начисления налога на имущество (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ, пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ) в течение периода, пока передаваемые объекты учитывались организацией в составе ОС, в прочих расходах учитывалась сумма в размере большем, чем требовалось, что, в свою очередь, приводило к недоимке (недоплате) налога на прибыль за все налоговые (отчетные) периоды 2013-2020 годов.

При этом обращаем внимание, что, по мнению Минфина РФ, исчисление налога на имущество в излишнем размере (когда сумма налога на имущество в излишнем размере была учтена в расходах в целях налогообложения прибыли) не может квалифицироваться как ошибка при исчислении налога на прибыль. В случае представления в последующих периодах уточненных деклараций по налогу на имущество в связи с выявлением излишне уплаченного налога указанную корректировку следует рассматривать как новое обстоятельство, приводящее к возникновению внереализационных доходов текущего отчетного (налогового) периода, перечень которых в силу ст. 250 НК РФ не является исчерпывающим (письмо Минфина РФ от 23.01.2014 N 03-03-10/2274 (письмом ФНС России от 12.02.2014 NГД-4-3/2216@ направлено нижестоящим налоговым органам для использования в работе и размещено на сайте ФНС России в разделе «Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами»)). Данный вывод финансовым ведомством был сделан на основании постановления Президиума ВАС РФ от 17.01.2012 N 10077/11.

Таким образом, в случае исчисления налога на имущество в излишнем размере и представления уточненных деклараций (расчетов) по налогу на имущество организация не обязана пересчитывать налог на прибыль и подавать в инспекцию уточненные декларации по налогу на прибыль. Разницу (сумму излишне начисленного налога на имущество, ранее учтенного в расходах, учитываемых в целях налогообложения прибыли), нужно включить в состав внереализационных доходов текущего отчетного (налогового) периода 2020 года (письма Минфина РФ от 23.08.2017 N 03-03-06/2/53941, от 16.10.2015 N 03-03-06/59344, от 15.10.2015 N 03-03-06/4/59102, от 23.01.2014 N 03-03-10/2274 (доведено до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков письмами ФНС России от 12.02.2014 N ГД-4-3/2216@ и УФНС России по г. Москве от 18.02.2014 N 16-03/014990@).

По нашему мнению, применительно с этим организации необходимо оценить предстоящую налоговую нагрузку по налогу на прибыль, учитывая, что подача уточненной налоговой декларации по налогу на имущество и заявления к возврату налога расценивается налоговым органом как наступление нового обстоятельства и влечет образование внереализационного дохода при исчислении налога на прибыль текущего отчетного (налогового) периода за весь период ошибочного исчисления налога на имущество в отношении объектов, необоснованно учитываемых организацией в составе ОС (полагаем, за тот период, за который налоговым органом будет произведен зачет (возврат) суммы налога, исчисленного и уплаченного в завышенном размере). Полагаем, что организация должна самостоятельно принять решение, подавать уточненную налоговую декларацию по налогу на имущество или нет, учитывая, что при переплате налога исправлять ошибку не обязательно.

Налог на добавленную стоимость

Суммы НДС, принятые к вычету, подлежат восстановлению, в том числе при передаче имущества, НМА, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ), в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов — в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (письмо Минфина РФ от 05.07.2019 N 03-07-10/49600).

Восстановление сумм вычетов по НДС производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе ОС и НМА, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления необлагаемых операций (см. также письмо ФНС России от 24.01.2014 N ГД-4-3/1038@).

В данной ситуации налогоплательщик не восстановил НДС, ранее правомерно принятый к вычету, в том периоде, когда объекты ОС были переданы в уставной капитал другой организации.

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае, когда обнаруженные в ранее поданной декларации ошибки (недостоверные сведения) привели к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, у налогоплательщика возникает обязанность внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную декларацию (п. 1 ст. 81 НК РФ).

В данном случае невосстановление НДС в установленном главой 21 НК РФ порядке привело к занижению налоговой базы по НДС.

В рассматриваемой ситуации есть возможность определить конкретный период, в котором совершена ошибка, поэтому следует корректировать налоговые обязательства предыдущих периодов. По нашему мнению, в данном случае предприятие обязано подать уточненную декларацию за все периоды, в которых выявлены ошибки в части невосстановленного в обязательном порядке НДС, которые привели к занижению налогооблагаемой базы по НДС.

При этом, как указывалось ранее, периоды, за которые представляются уточненные налоговые декларации, нормами НК РФ не ограничены (письмо Минфина России от 08.04.2010 N 03-02-07/1-153), ограничений на проведение камеральной проверки уточненных деклараций, представленных по истечении трехлетнего срока, в НК РФ также нет (письмо ФНС России от 26.09.2016 N ЕД-4-2/17979).

Полагаем, что если в данной ситуации предприятие не представит уточненные декларации по НДС в связи с тем, что ошибки были обнаружены в периодах, превышающих трехлетний срок на дату обнаружения ошибок, то не исключаем того, что налогоплательщик может быть привлечен к ответственности за несоблюдение требований ст. 81 НК РФ об обязанности представлять уточненную декларацию в случае обнаружения ошибок, которые привели к занижению суммы налога.

На наш взгляд, в этом случае налогоплательщик может быть привлечен к ответственности по ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. В п. 3 ст. 120 НК РФ говорится о том, что под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается в том числе и систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.

В отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст.ст. 120 и 122 НК РФ, срок давности исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение (абзацы первый и третий п. 1 ст. 113 НК РФ, п. 15 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57).

В соответствии с п. 4 ст. 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Поэтому считаем, что в данном случае предприятию следует представить уточненные декларации по НДС за все налоговые периоды, в которых ошибка привела к недоплате налога в бюджет.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Войнова Оксана

Ответ прошел контроль качества

Каковы налоговые последствия по налогу на прибыль от продажи основных средств и прочего имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал от юридического и физического лица?

Согласно п. 1 ст. 277 НК РФ имущество, полученное в виде вклада в уставный капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве вклада в уставный капитал имущества, определяемой по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество с учетом дополнительных расходов, которые при таком вкладе осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве вклада в уставный (складочный) капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость полученного имущества, то стоимость этого имущества признается равной нулю.

Если полученное в качестве вклада в уставный капитал имущество относится к амортизируемому и используется в таком качестве до продажи, то по нему начисляется амортизация. Соответственно на момент его продажи определяется остаточная стоимость.

Налоговый кодекс РФ не устанавливает особенностей определения налоговой базы при реализации имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал. Соответственно, при реализации такого имущества исчисление налога на прибыль осуществляется по общим правилам (ст. 268 НК РФ): по амортизируемому имуществу в расходах учитывается остаточная стоимость, по остальному имуществу — его стоимость, признанная по правилам налогового учета.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Имих Александр

Ответ прошел контроль качества

ИП зарегистрирован 11.03.2020, в реестр МСП внесен 10.04.2020. Основной ОКВЭД — 49.41.1.

Имеет ли ИП право на освобождение от уплаты налогов по ЕНВД, УСН за 2 квартал 2020 года?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Зарегистрированный после 1 марта 2020 года индивидуальный предприниматель с основным пострадавшим от коронавируса кодом ОКВЭД не имеет права на льготу в виде освобождения от уплаты налогов за 2 квартал 2020 года.

Обоснование вывода:

Согласно ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 08.06.2020 N 172-ФЗ (далее — Закон N 172-ФЗ), индивидуальные предприниматели, осуществляющие деятельность в отраслях российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции, перечень которых утверждается Правительством РФ, освобождаются от исполнения обязанности уплатить налоги и авансовые платежи по налогам, в том числе по следующим налогам:

— по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, — в части авансового платежа за отчетный период — полугодие 2020 года, уменьшенного на сумму авансового платежа за отчетный период — первый квартал 2020 года (пп. 6 ч. 1 ст. 2 Закона N 172-ФЗ);

— по ЕНВД для отдельных видов деятельности — в части налога за второй квартал 2020 года (пп. 7 ч. 1 ст. 2 Закона N 172-ФЗ).

Также п. 12 ст. 1 Закона N 172-ФЗ ст. 430 НК РФ дополнена п. 1.1, в соответствии с которым для ИП, осуществляющих деятельность в отраслях российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции, перечень которых утверждается Правительством РФ, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в фиксированном размере за расчетный период 2020 года составляют 20 318 рублей (письмо ФНС России от 09.06.2020 N БС-4-11/9528@).

Перечень отраслей российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции, утвержден постановлением Правительства РФ от 03.04.2020 N 434. Одним из пострадавших видов деятельности в этом перечне значится деятельность автомобильного грузового транспорта и услуги по перевозкам с кодом ОКВЭД 49.4.

Основным видом деятельности ИП является перевозка грузов специализированными автотранспортными средствами (код ОКВЭД 49.41.1). Этот вид деятельности входит в более общий ОКВЭД 49.4, в связи с чем также относится к пострадавшим от коронавируса. Смотрите Информационное письмо Банка России от 08.06.2020 N ИН-06-59/98.

Однако согласно ч. 3. ст. 2 Закона N 172-ФЗ, абзацу второму п. 1.1 ст. 430 НК РФ ИП признаются осуществляющими деятельность в пострадавшей отрасли и имеющими право на освобождение от уплаты налогов в порядке, аналогичном порядку, применяемому для определения лиц, в отношении которых предусмотрено продление установленных законодательством о налогах и сборах сроков уплаты налогов (авансовых платежей по налогам), в том числе предусмотренных специальными налоговыми режимами, сборов, страховых взносов в соответствии с пп.пп. 2 и 3 п. 3 ст. 4 НК РФ, и установленному Правительством РФ.

Порядок продления сроков уплаты налогов прописан в Правилах предоставления отсрочки (рассрочки) по уплате налогов, авансовых платежей по налогам и страховых взносам (далее — Правила), утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.04.2020 N 409 (далее — Постановление N 409).

В п. 1 Постановления N 409 сказано о продлении сроков уплаты налогов для организаций и ИП, включенных по состоянию на 1 марта 2020 г. в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007 N 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» в единый реестр субъектов малого и среднего предпринимательства. Проверить включение ИП в реестр субъектов малого и среднего предпринимательства можно по ссылке: https://ofd.nalog.ru/, введя ИНН предпринимателя.

А в п. 1 Правил (последний абзац) говорится, что осуществление индивидуальными предпринимателями деятельности в соответствующей сфере определяется по коду ОКВЭД, информация о котором содержится ЕГРИП по состоянию на 1 марта 2020 года.

ИП зарегистрирован только 11 марта 2020 года. Поэтому на 1 марта 2020 года о его основном виде деятельности еще не было информации в ЕГРИП. Также и в едином реестре субъектов малого и среднего предпринимательства по данному ИП указана дата внесения — 10.04.2020.

В связи с чем получается, что, несмотря на то, что предприниматель ведет деятельность в пострадавшей отрасли, по формальному основанию (внесение в реестр субъектов СМП 10.04.2020, а не до 01.03.2020, и включение в ЕГРИП 11.03.2020, а не по состоянию на 1 марта 2020 года) он не вправе рассчитывать на льготы, предусмотренные для пострадавших видов деятельности, в том числе на освобождение от уплаты налогов на УСН и ЕНВД за 2 квартал 2020 года. Смотрите также письмо ФНС России от 08.06.2020 N СД-4-3/9402@.

На наш взгляд, отсутствие возможности применения освобождения от уплаты налогов для вновь зарегистрированного ИП, ведущего деятельность в пострадавшей отрасли, в определенной степени противоречит положениям п. 2 ст. 3 НК РФ.

К сведению:

Минэкономразвития внесло в кабмин предложение о возможности уточнения своего ОКВЭД по состоянию на 1 июля 2020 года для целей применения льгот теми ИП и МСП, которые фактически осуществляют пострадавшие виды деятельности, но не имеют льгот. Однако пока это предложение остается без поддержки. Возможно, чуть позже законодатели к нему вернутся.

Предприниматели и организации могут осуществить проверку возможности освобождения от уплаты налогов, страховых взносов за отчетные периоды, относящиеся к II кварталу 2020 года на сайте: https://service.nalog.ru/covid4/.

Обобщенные ответы на часто задаваемые вопросы об освобождении от уплаты налогов и страховых взносов в связи с Covid-19 доступны по ссылке: https://www.nalog.ru/rn77/business-support-2020/9837073/.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Савина Елена

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член ассоциации «Содружество» Мельникова Елена

Организация — резидент Особой экономической зоны (далее также — ОЭЗ) в Калининградской области импортирует товары из стран Евразийского экономического союза (далее — ЕАЭС) с применением таможенной процедуры свободной таможенной зоны. После переработки на территории ОЭЗ указанные товары реализуются на территории РФ (покупатели не имеют специального статуса), что сопровождается выпуском товаров для внутреннего потребления.

Организация-импортер является лицом, государственная регистрация которого осуществлена в Калининградской области и которое по состоянию на 01.04.2006 осуществляло деятельность на основании Федерального закона от 22.01.1996 N 13-ФЗ «Об Особой экономической зоне в Калининградской области», состоит на учете в налоговых органах Калининградской области по месту нахождения организации. Организация не применяет специальные налоговые режимы, не использует право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, не осуществляет операций, не облагаемых НДС на основании ст. 149 НК РФ.

Как происходит налогообложение НДС на каждом этапе?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

При ввозе товаров из государств ЕАЭС с применением таможенной процедуры свободной таможенной зоны НДС не взимается. Наряду с этим организация не должна уплачивать НДС и при выпуске товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории ОЭЗ в Калининградской области при условии использования товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, до истечения 180 календарных дней с даты выпуска.

Операция по реализации на территории РФ продуктов переработки ввезенных в РФ товаров подлежит налогообложению НДС.

Обоснование позиции:

Операции по ввозу товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, признаются объектом налогообложения НДС (пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ). При определении налоговых последствий по НДС в связи с ввозом товаров в РФ с территории государств — членов ЕАЭС приоритет имеют нормы Договора о ЕАЭС (далее — Договор) и Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение N 18 к Договору) (п. 1 ст. 7 НК РФ).

Товары, ввозимые с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена, облагаются косвенными налогами (п. 1 ст. 71 Договора). Согласно п. 1 ст. 72 Договора взимание косвенных налогов во взаимной торговле товарами осуществляется по принципу страны назначения, предусматривающему, в частности, налогообложение товаров косвенными налогами при импорте. Взимание косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров осуществляются в соответствии с Протоколом (смотрите также п.п. 4-6 ст. 72 Договора). При этом из п. 13 Протокола следует, что взимание косвенных налогов по товарам, импортируемым на территорию одного государства — члена ЕАЭС с территории другого государства — члена ЕАЭС, помещаемых под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, не осуществляется (смотрите также п. 1 ст. 201 Таможенного кодекса ЕАЭС, далее — ТК ЕАЭС).

В таможенных правоотношениях помещение товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления при их ввозе с территории ОЭЗ на остальную часть территории РФ юридически равнозначно помещению иностранных товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления в иных ситуациях (письмо Минфина России от 13.12.2019 N 03-07-08/97928), что предполагает уплату ввозных таможенных пошлин и налогов (пп. 1 п. 1 ст. 135 ТК ЕАЭС, смотрите также ст.ст. 150, 160, п. 5 ст. 164 НК РФ).

Однако пп. 1.1 п. 1 ст. 151 НК РФ установлено, что при выпуске товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории ОЭЗ в Калининградской области суммы исчисленного НДС налогоплательщиками не уплачиваются при условии, что на дату выпуска товаров в соответствии с указанной таможенной процедурой они не применяют специальные налоговые режимы, не используют право на освобождение, предусмотренное ст. 145 НК РФ, и за налоговый период, предшествующий дате выпуска товаров в соответствии с указанной таможенной процедурой, не осуществляли операции по реализации товаров, не подлежащие налогообложению в соответствии со ст. 149 НК РФ, если иной порядок уплаты налога не предусмотрен абзацем третьим указанного подпункта.

Данный порядок налогообложения вправе применять налогоплательщики, которые на дату выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории ОЭЗ в Калининградской области являются резидентами, включенными в единый реестр резидентов ОЭЗ в Калининградской области, либо лицами, государственная регистрация которых осуществлена в Калининградской области и которые по состоянию на 01.04.2006 осуществляли деятельность на основании Федерального закона от 22.01.1996 N 13-ФЗ «Об Особой экономической зоне в Калининградской области», состоящие на учете в налоговых органах Калининградской области по месту нахождения организации (месту жительства физического лица — индивидуального предпринимателя) (абзац второй пп. 1.1 п. 1 ст. 151 НК РФ).

Организация-импортер в анализируемой ситуации отвечает приведенным требованиям.

Кроме того, для освобождения от уплаты «ввозного» НДС необходимо, чтобы товары были использованы для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, до истечения 180 календарных дней с даты выпуска в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории ОЭЗ в Калининградской области. В противном случае суммы налога, исчисленные при таможенном декларировании, подлежат уплате в бюджет соответствующими налогоплательщиками в порядке, предусмотренном абзацем первым п. 1 ст. 174 НК РФ, по итогам налогового периода, в котором истекают 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории ОЭЗ в Калининградской области (абзац третий пп. 1.1 п. 1 ст. 151 НК РФ). Уплаченные в таком случае суммы НДС могут быть приняты к вычету после использования товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения и подлежащих налогообложению в соответствии с главой 21 НК РФ (п. 14 ст. 171 НК РФ, смотрите также письмо Минфина России от 29.08.2016 N 03-07-08/50268).

Что касается операции по реализации в РФ товаров, полученных в результате переработки товаров, ввезенных из государств — членов ЕАЭС, то она признается объектом налогообложения НДС (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 147 НК РФ). Поскольку оснований для применения норм ст. 149 НК РФ в данном случае не прослеживается, у организации-импортера возникает обязанность по начислению НДС на стоимость реализуемых товаров, исчисленную исходя из рыночных цен (п. 1 ст. 154 НК РФ), с использованием предусмотренных ст. 164 НК РФ налоговых ставок.

Заметим, что пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ предусматривает, что налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации, в частности, товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны. Для этого необходимо представить в налоговый орган документы, установленные пп. 5 п. 1 ст. 165 НК РФ, в том числе контракт (копию контракта), заключенный с резидентом особой экономической зоны, территории опережающего социально-экономического развития, свободного порта Владивосток или с участником свободной экономической зоны. Учитывая, что в данном случае покупатели к указанным категориям лиц не относятся, полагаем, что организация-продавец не сможет применить налоговую ставку 0 процентов (смотрите также письма Минфина России от 28.04.2017 N 03-10-11/26344, от 01.11.2016 N 03-07-08/63836, от 19.08.2015 N 03-07-08/47776). Соответственно, будет применяться налоговая ставка 10 или 20 процентов.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий