Предприятие в процедуре банкротства: особенности налогообложения

Предприятие находится в процедуре банкротства (конкурсное производство).
До введения процедуры конкурсного производства предприятие вело производственную деятельность и отчитывалось по упрощенной системе налогообложения (ставка 6%). Конкурсное производство открыто в ноябре 2016 года, реестр кредиторов закрыт.
В настоящее время конкурсный управляющий продал большую часть недвижимого имущества и частично погасил кредиторскую задолженность, но не всю. По итогам отчета за 2017 год предприятию необходимо оплатить значительную сумму.
Считается ли данный налог текущим? Если да, то каким образом можно отсрочить платеж данного налога в связи с тем, что не вся кредиторская (реестровая) задолженность перед кредиторами погашена и в процедуре возникают первоочередные текущие платежи (вознаграждение, заработная плата, публикации, которые являются более ранними по очередности погашения), но с более поздней датой возникновения?

По данному вопросу эксперты ГАРАНТ придерживаются следующей позиции:

В приведенной ситуации требование об уплате налога должно удовлетворяться за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов.
Основания для предоставления отсрочки по уплате налога отсутствуют.

Обоснование позиции:
Под текущими платежами в делах о банкротстве понимаются (п. 1 ст. 5 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», далее — Закон о банкротстве) денежные обязательства, требования о выплате выходных пособий и (или) об оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и обязательные платежи, возникшие по общему правилу после даты принятия заявления о признании должника банкротом. При этом налоги относятся к числу обязательных платежей (абзац пятый ст. 2 Закона о банкротстве).
Как разъяснено в п. 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 20 декабря 2016 г., объект налогообложения как совокупность налогозначимых операций (фактов) является сформировавшимся к моменту окончания налогового периода. При этом он формируется применительно не к отдельным финансово-хозяйственным операциям или иным имеющим значение для налогообложения фактам, а к совокупности соответствующих операций (фактов), совершенных (имевших место) в течение налогового периода. Это означает, что возникновение обязанности по уплате налога определяется наличием объекта налогообложения и налоговой базы, а не наступлением последнего дня срока, в течение которого соответствующий налог должен быть исчислен и уплачен. Таким образом, моментом возникновения обязанности по уплате налога является день окончания налогового периода, а не день представления налоговой декларации или день окончания срока уплаты налога (смотрите также постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2017 N 08АП-15074/16, Десятого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2017 N 10АП-17172/16).
Налоговым периодом в отношении налога по УСН является год (п. 1 ст. 346.19 НК РФ), следовательно, в приведенной ситуации сумма УСН за 2017 год является текущим платежом.
Требования об уплате обязательных платежей, в том числе налогов, возникшие после открытия конкурсного производства, в соответствии с абзацем пятым п. 2 ст. 134 Закона о банкротстве относятся к текущим платежам четвертой очереди (п. 41 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 23.07.2009 N 60 «О некоторых вопросах, связанных с принятием Федерального закона от 30.12.2008 N 296-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О несостоятельности (банкротстве)» (далее — Постановление Пленума ВАС N 60)).
По общему правилу, установленному п. 1 ст. 134 Закона о банкротстве, требования кредиторов по текущим платежам погашаются вне очереди за счет конкурсной массы преимущественно перед кредиторами, требования которых возникли до принятия заявления о признании должника банкротом, в порядке очередности, определенной п. 2 ст. 134 Закона о банкротстве. При этом требования кредиторов по текущим платежам, относящиеся к одной очереди, удовлетворяются в порядке календарной очередности.
Однако в силу положений п. 4 ст. 142 Закона о банкротстве требования конкурсных кредиторов и (или) уполномоченных органов, заявленные после закрытия реестра требований кредиторов, удовлетворяются за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника. Расчеты с кредиторами по таким требованиям производятся конкурсным управляющим в порядке, установленном указанной статьей.
Таким образом, несмотря на то, что требования об уплате налогов относятся к числу внеочередных и погашаются за счет конкурсной массы в порядке, установленном статьей 855 ГК РФ, в силу специального указания п. 4 ст. 142 Закона о банкротстве такие требования, заявленные после закрытия реестра требований кредиторов, удовлетворяются за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника (п. 45, п. 47 Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 15 декабря 2004 г. N 29 «О некоторых вопросах практики применения Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)»).
На основании первого абзаца п. 7 ст. 346.21 НК РФ налог по УСН, подлежащий уплате по итогам налогового периода, уплачивается не позднее сроков, установленных для подачи налоговой декларации ст. 346.23 НК РФ, то есть организациями — не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (второй абзац п. 7 ст. 346.21 НК РФ).
Так как в приведенной ситуации срок уплаты налога по УСН наступил после закрытия реестра требований кредиторов, на наш взгляд, требование об уплате налога должно удовлетворяться за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника. Сказанное подтверждает судебная практика (смотрите, например, постановление Второго ААС от 24.10.2017 N 02АП-7240/17, постановление Шестого ААС от 13.09.2017 N 06АП-3979/17, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.10.2010 по делу N А19-22022/09).
Согласно пп. 4 п. 3 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с ликвидацией организации-налогоплательщика после проведения всех расчетов с бюджетной системой Российской Федерации в соответствии со ст. 49 НК РФ. Как определено п. 9 ст. 63 ГК РФ, ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо — прекратившим существование после внесения сведений о его прекращении в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ). При ликвидации юридического лица, признанного банкротом, запись о ликвидации должника вносится в ЕГРЮЛ на основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства. С момента внесения в ЕГРЮЛ такой записи конкурсное производство также считается завершенным (п.п. 3, 4 ст. 149 Закона о банкротстве).
Таким образом, юридическое лицо обязано уплачивать налоги, в том числе налог по УСН, вплоть до завершения ликвидации и внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении такого юридического лица. В этой связи законодательство не предусматривает исключений и для юридических лиц, признанных банкротами.
Налоговым законодательством предусмотрена возможность изменения срока уплаты налога в форме отсрочки (п. 3 ст. 61 НК РФ). Так, отсрочка или рассрочка по уплате налога может быть предоставлена заинтересованному лицу, финансовое положение которого не позволяет уплатить этот налог в установленный срок, однако имеются достаточные основания полагать, что возможность уплаты указанным лицом такого налога возникнет в течение срока, на который предоставляется отсрочка или рассрочка, при наличии оснований, предусмотренных п. 2 ст. 64 НК РФ. Одним из указанных основании является угроза возникновения признаков несостоятельности (банкротства) заинтересованного лица в случае единовременной уплаты им налога (пп. 3 п. 2 ст. 64 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации в отношении организации уже открыто конкурсное производство, при этом не исключено, что должник не сможет уплатить налоги вплоть до его ликвидации, поэтому, полагаем, основания для предоставления отсрочки по уплате налога отсутствуют (смотрите, например, постановление Восьмого ААС от 22.09.2017 N 08АП-10582/17).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Верхова Надежда

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Барсегян Артем