Эксперты ГАРАНТ отвечают на вопросы

06.12.2019

Организация на УСН имеет в собственности здания производственного назначения площадью от 1000 кв. м и более, а также складские помещения площадью от 300 кв. м и более. Также имеется административно-бытовое здание, помещение первого этажа данного здания используется как торговый зал. Указанные объекты недвижимости не включены в Перечень объектов, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость.

Нужно ли организации на УСН платить налог на недвижимость с данных помещений: производственных, складских?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Организация в рассматриваемой ситуации не должна уплачивать налог на имущество за 2019 год в отношении упомянутых в вопросе объектов недвижимости.

Обоснование вывода:

Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на имущество организаций (далее — Налог), за исключением Налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с НК РФ (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

Объектами налогообложения по Налогу для российских организаций признается недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст.ст. 378, 378.1 и 378.2 НК РФ (п. 1 ст. 374 НК РФ).

Налоговая база по Налогу в отношении отдельных объектов недвижимого имущества определяется как их кадастровая стоимость, внесенная в ЕГРН и подлежащая применению с 1 января года налогового периода, с учетом особенностей, предусмотренных ст. 378.2 НК РФ (п. 2 ст. 375 НК РФ).

Согласно пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 378.2 НК РФ налоговая база по Налогу определяется с учетом особенностей, установленных указанной статьей, как кадастровая стоимость имущества в отношении следующих видов недвижимого имущества, признаваемого объектом налогообложения (иные варианты для рассматриваемой ситуации не актуальны):

— административно-деловые центры и торговые центры (комплексы) и помещения в них;

— нежилые помещения, назначение, разрешенное использование или наименование которых в соответствии со сведениями, содержащимися в ЕГРН, или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания.

Это справедливо при выполнении следующих условий:

— в субъекте РФ по месту нахождения недвижимости принят закон, устанавливающий особенности определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества (п. 2 ст. 372, п. 2 ст. 378.2 НК РФ, смотрите п. 1.1 Закона Ульяновской области от 02.09.2015 N 99-ЗО «О налоге на имущество организаций на территории Ульяновской области»);

— объекты недвижимости поименованы в определенном на очередной налоговый период уполномоченным органом исполнительной власти субъекта РФ перечне объектов недвижимого имущества, указанных в пп.пп. 1 и 2 п. 1 ст. 378.2 НК РФ, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость (пп. 1 п. 7, пп. 2 п. 12 ст. 378.2 НК РФ);

— объект недвижимого имущества принадлежит организации на праве собственности или на праве хозяйственного ведения, если иное не предусмотрено ст.ст. 378 и 378.1 НК РФ (пп. 3 п. 12 ст. 378.2 НК РФ).

Финансовые органы неоднократно отмечали, что объекты недвижимого имущества, указанные в пп.пп. 1 и 2 п. 1 ст. 378.2 НК РФ, не включенные в перечень объектов недвижимого имущества для целей налогообложения на соответствующий налоговый период, в силу пп. 2 п. 12 ст. 378.2 НК РФ подлежат налогообложению исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии с п. 1 ст. 375 НК РФ, то есть исходя из среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения (письма Минфина России от 20.01.2015 N 03-05-04-01/1246, от 18.03.2014 N 03-05-05-01/11682, от 14.02.2014 N 03-05-05-01/6177, от 06.02.2014 N 03-05-05-01/4765, от 18.12.2013 N 03-05-05-01/55962).

Такой же позиции придерживаются судебные органы.

Внесенная в государственный кадастр недвижимости кадастровая стоимость объекта недвижимости без включения этого объекта в Перечень объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как их кадастровая стоимость, не может использоваться для целей налогообложения (определение Верховного Суда РФ от 03.06.2015 N 41-АПГ15-14, апелляционное определение Московского городского суда от 15.02.2017 N 33а-546/17).

В постановлении АС Дальневосточного округа от 29.01.2018 N Ф03-5524/17 по делу N А51-6067/2017 прямо сказано, что если в отношении отдельных видов имущества, поименованных в пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 378.2 НК РФ, закон субъекта Российской Федерации не предусматривает исчисление налога исходя из его кадастровой стоимости и в установленных НК РФ пределах приводит иной Перечень, то в отношении данных отдельных видов имущества, определенных федеральным законодателем, но исключенных региональным законодателем, действует общий порядок определения налоговой базы, установленный ст. 375 НК РФ, то есть налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. Аналогичное мнение изложено в постановлении АС Восточно-Сибирского округа от 20.09.2017 N Ф02-4669/17 по делу N А74-12364/2016.

Как следует из условий анализируемой ситуации, объекты недвижимости, принадлежащие организации на праве собственности, не поименованы в Перечне на 2019 год, что исключает его налогообложение в текущем налоговом периоде исходя из кадастровой стоимости. Соответственно, организация, применяющая УСН, в данном случае не должна уплачивать Налог в отношении указанных объектов недвижимости за 2019 год.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Шашкова Елена

Ответ прошел контроль качества

Организация (АО) сдает металлолом.

Облагается ли НДС металлолом? Кто должен платить НДС: покупатель или продавец (организация, которая сдает металлолом)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Передача на территории РФ права собственности на металлолом продавцом покупателю на возмездной основе признается реализацией и, соответственно, объектом налогообложения НДС.

В рассматриваемом случае продавец не исчисляет и не уплачивает в бюджет НДС в связи с реализацией лома черных и цветных металлов. Обязанность по исчислению и уплате этого налога возлагается на покупателя, признаваемого налоговым агентом. Продавец выставляет покупателю счет-фактуру без выделения НДС, при этом в счете фактуре делается надпись, что он составлен без учета сумм налога на основании п. 8 ст. 161 НК РФ, или ставится штамп «НДС исчисляется налоговым агентом».

Обоснование вывода:

Передача на территории РФ права собственности на лом и отходы черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов (далее — лом) продавцом покупателю на возмездной основе признается реализацией и, соответственно, объектом налогообложения НДС (п. 1 ст. 39, п. 3 ст. 38, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

При реализации лома налоговая база определяется исходя из стоимости реализуемых товаров, определяемой в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом налога (НДС) (абзац 1 п. 8 ст. 161 НК РФ).

При этом налоговая база, указанная в абзаце 1 п. 8 ст. 161 НК РФ, по общему правилу определяется налоговыми агентами (если иное не установлено п. 8 ст. 161 НК РФ). Налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта (за исключением физических лиц, не являющихся ИП). Указанные налоговые агенты обязаны исчислить расчетным методом и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ (абзац 5 п. 8 ст. 161 НК РФ).

В свою очередь, согласно п. 3.1 ст. 166 НК РФ при реализации товаров, указанных в абзаце 1 п. 8 ст. 161 НК РФ, сумма НДС налогоплательщиками-продавцами не исчисляется (за исключением случаев, предусмотренных абзацами 7 и 8 п. 8 ст. 161 НК РФ, пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ, а также при реализации указанных товаров физическим лицам, не являющимся ИП).

Таким образом, налогоплательщик — продавец лома не исчисляет сумму НДС со стоимости реализации (абзац 1 п. 3.1 ст. 166 НК РФ) и не предъявляет сумму НДС покупателю (абзац 3 п. 1 ст. 168 НК РФ).

Счет-фактура

В силу п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров соответствующую сумму НДС. Однако данный порядок не распространяется на случаи реализации товаров, указанных в абзаце 1 п. 8 ст. 161 НК РФ (за исключением случаев экспорта и т.п.), а также на реализацию указанных товаров (лома) физическим лицам, не являющимся ИП (абзац 3 п. 1 ст. 168 НК РФ).

На основании абзаца 2 п. 5 ст. 168 НК РФ при реализации товаров, указанных в абзаце 1 п. 8 ст. 161 НК РФ, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок таких товаров налогоплательщик составляет счета-фактуры, корректировочные счета-фактуры без учета сумм НДС. При этом в указанных счетах-фактурах, корректировочных счетах-фактурах делается соответствующая надпись или ставится штамп «НДС исчисляется налоговым агентом».

Правила заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС (далее — Правила заполнения счетов-фактур) утверждены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее — Постановление N 1137).

Письмом ФНС России от 16.01.2018 N СД-4-3/480@ (далее — письмо ФНС России от 16.01.2018) доведены рекомендации по заполнению отдельных показателей счетов-фактур, корректировочных счетов-фактур, составляемых налогоплательщиками-продавцами, отдельных граф книг продаж (и проч.) до внесения необходимых изменений в Постановление N 1137.

Согласно данным рекомендациям в счете-фактуре на отгрузку налогоплательщиком указываются (в частности):

— в графе 7 «Налоговая ставка» — отметка «НДС исчисляется налоговым агентом» (абзац 2 п. 5 ст. 168 НК РФ);

— в графе 8 «Сумма налога, предъявляемая покупателю» — прочерк.

К письму ФНС России от 16.01.2018 прилагаются образцы заполнения:

— Счет-фактура на оплату (частичную оплату);

— Счет-фактура на отгрузку;

— Корректировочный счет-фактура на увеличение стоимости отгрузок;

— Корректировочный счет-фактура на уменьшение стоимости отгрузок.

В отношении порядка заполнения книги покупок и книги продаж также рекомендуем руководствоваться письмом ФНС России от 16.01.2018 (письмо Минфина России от 19.01.2018 N 03-07-11/2791, письмо ФНС России от 22.01.2018 N СД-4-3/917@). Образцы заполнения книг покупок и продаж продавцами лома приведены в приложении 5 и 6 к указанному письму.

Налоговая декларация по НДС

Пунктом 5 ст. 174 НК РФ установлено, что налогоплательщики (в том числе являющиеся налоговыми агентами), а также лица, указанные в п. 8 ст. 161 и п. 5 ст. 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ.

Форма налоговой декларации по НДС (далее — Декларация), порядок её заполнения, а также формат представления в электронной форме утверждены приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@.

В письмах ФНС России от 19.04.2018 N СД-4-3/7484@, от 16.01.2018 N СД-4-3/480@ приведены рекомендации по составлению с 1 января 2018 года Декларации продавцами и покупателями (налоговыми агентами) сырых шкур животных, лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов (п. 8 ст. 161 НК РФ).

Так, операции по реализации лома в разделе 3 Декларации налогоплательщиками — продавцами не отражаются. Вместе с тем указанные операции отражаются налогоплательщиками-продавцами в книге продаж и, соответственно, в разделе 9 Декларации (в книге покупок и разделе 8 Декларации в случае выставления корректировочных счетов-фактур) (смотрите п. 1 письма ФНС России от 19.04.2018 N СД-4-3/7484@).

При регистрации счетов-фактур в книге продаж в графе 2 и в строке 10 раздела 9 Декларации следует указывать следующие коды вида операций (примечание к приложению 5 письма ФНС России от 16.01.2018 N СД-4-3/480@):

— 33 — при поступлении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок лома;

— 34 — при отгрузке лома, в том числе в счет оплаты (частичной оплаты).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете по общему правилу выручка признается при наличии условий, перечисленных в п. 12 ПБУ 9/99, одним их которых является переход права собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) от организации к покупателю (пп. «г» п. 12 ПБУ 9/99).

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (далее — План счетов и Инструкция), утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предусмотрено, что для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, предназначен счет 45 «Товары отгруженные».

Таким образом, в бухгалтерском учете операции, связанные с реализацией лома, могут быть отражены следующим образом (План счетов и Инструкцию):

Дебет 45 Дебет 10

— на основании товарно-транспортной накладной отражена отгрузка лома;

Дебет 62 Кредит 90-1 (91-1)

— признаны доходы в размере, соответствующем данным приемо-сдаточного акта;

Дебет 90-2 (91-2), Кредит 45

— списана стоимость фактически принятого лома согласно данным приемо-сдаточного акта;

Дебет 94 Кредит 45

— отражены потери от засоренности лома;

Дебет 44 (91-2) Кредит 94

— потери от засоренности лома списаны в расходы.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Шашкова Елена

Ответ прошел контроль качества

ИП на ЕНВД осуществляет деятельность по оказанию транспортных услуг, зарегистрирован в г. Екатеринбурге.

ИП отчитывается по налоговой декларации по автомобилю, который у него в собственности (один физический показатель). Он заключил с ООО договор на оказание транспортных услуг — доставка товаров в магазины. ИП не сможет справиться с этой работой без привлечения других ИП на ЕНВД.

Если ИП привлечет троих ИП на ЕНВД, то в декларации он должен указать четыре физических показателя (свой и три наемных)? Какой договор индивидуальному предпринимателю заключить: договор аренды транспортного средства или договор оказания транспортных услуг?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

По нашему мнению, вариант оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов силами третьих лиц не самый выгодный вариант с точки зрения налоговой нагрузки. Оптимальным вариантом может являться договор аренды (с экипажем или без экипажа).

При использовании арендованных автомобилей в деятельности по перевозке грузов физический показатель увеличится до 4.

Обоснование вывода:

Порядок применения системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности (далее также — ЕНВД, единый налог) регулируется нормами главы 26.3 НК РФ.

На территории г. Екатеринбурга указанная система налогообложения может применяться, в частности, в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых ИП, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг (п. 1, пп. 5 п. 2, пп. 2 п. 3 ст. 346.26 НК РФ, пп. 5 п. 1 решения Екатеринбургской городской Думы от 08.11.2005 N 13/3).

Таким образом, для целей применения ЕНВД следует учитывать только те транспортные средства, которые принадлежат налогоплательщику на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения).

Под иным правом (пользования, владения и (или) распоряжения) Минфин России подразумевает в числе прочего аренду автотранспортных средств. То есть при исчислении ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности по перевозке пассажиров и грузов в число транспортных средств, имеющихся у налогоплательщика, включаются автотранспортные средства, полученные им по договорам аренды (субаренды) и лизинга (письма от 10.10.2012 N 03-11-06/3/69, от 20.09.2012 N 03-11-09/74). Так, по мнению финансистов, в целях применения гл. 26.3 НК РФ услуги по перевозке пассажиров и грузов при фактическом использовании арендованного транспортного средства, предоставляемые в рамках договора аренды транспортного средства с экипажем, рассматриваются как предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг по перевозке пассажиров и грузов, которая может быть переведена на ЕНВД (письма от 29.08.2011 N 03-11-11/219, от 05.07.2012 N 03-11-06/3/45)*(1).

В письмах Минфина России от 22.08.2018 N 03-11-11/59546, от 10.10.2012 N 03-11-06/3/69, от 27.06.2011 N 03-11-06/3/75, от 28.12.2010 N 03-11-06/3/173, от 28.12.2010 N 03-11-06/3/173 специалисты финансового ведомства отметили, что в главе 26.3 НК РФ не установлено ограничений для применения ЕНВД в случае привлечения организацией, оказывающей автотранспортные услуги по перевозке грузов, транспорта сторонних лиц для оказания данных услуг. При этом плательщиками ЕНВД при осуществлении деятельности в сфере оказания услуг по перевозке грузов с привлечением для этих целей транспорта субподрядчиков будут признаваться только те организации, с которыми заказчики заключают договор на перевозку. При этом в число транспортных средств при исчислении ЕНВД необходимо включать и автомашины субподрядчика. Некоторые суды соглашаются с таким подходом (постановление АС Северо-Кавказского округа от 10.03.2016 N Ф08-944/2016, АС Уральского округа от 27.05.2015 N Ф09-2713/15).

В то же время у налоговых органов по данному вопросу иная точка зрения. Об этом свидетельствуют дела, рассматриваемые арбитражными судами. Позиция инспекторов заключается в том, что налогоплательщик, применяющий ЕНВД, должен оказывать именно услуги по перевозке, а не управлять процессом перевозки.

Так, в постановлении АС Московского округа от 08.10.2018 по делу N А41-91844/2017 судьи пришли к противоположному выводу. Деятельность по организации автотранспортных услуг по перевозке грузов не является автотранспортными услугами по перевозке грузов в целях применения пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ. По мнению проверяющих, при оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов с помощью третьих лиц (юридических и физических лиц) предприниматель не являлся реальным исполнителем. В связи с этим такая деятельность фактически сводилась к управлению процессом перевозки, и у предпринимателя отсутствовали правовые основания применять спецрежим в виде ЕНВД.

В постановлении ФАС Поволжского округа от 18.06.2013 N А65-22025/2012 суд выступил на стороне налоговых органов, согласившись с тем, что «предприниматель предоставлял услуги по обеспечению перевозок грузов, а не собственно автотранспортные услуги по перевозке грузов» (аналогичное мнение выражено в постановлении Двенадцатого ААС от 16.08.2019 N 12АП-8490/19).

В постановлении АС Дальневосточного округа от 10.08.2016 N Ф03-2409/2016 рассматривался вопрос доначисления ИП налога по УСН в связи с невключением в налоговую базу дохода от оказания услуг по перевозке грузов в рамках договоров субподряда (предприниматель применял ЕНВД по услугам по перевозке и УСН по прочим видам деятельности). По мнению суда, деятельность в виде оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов силами третьего лица, то есть посредством транспортных средств, не принадлежащих налогоплательщику на каком-либо праве, положениями гл. 26.3 НК РФ в целях применения специального налогового режима не предусмотрена. Судьи посчитали такую деятельность налогоплательщика не услугами по перевозке, а организацией процесса перевозок, заключающейся в ведении учета перевозок и осуществлении оперативного руководства работой автомобилей, принадлежащих иным лицам (ИП).

При этом Верховный Суд РФ в определении от 25.12.2017 N 302-КГ17-19445 поддержал позицию судов (постановление АС Восточно-Сибирского округа от 01.09.2017 N Ф02-3976/2017) о том, что при определении возможности использования ЕНВД по автотранспортным услугам перевозки пассажиров и грузов в число транспортных средств включается весь имеющийся у налогоплательщика транспорт, в том числе находящийся на консервации, а также полученный от других лиц.

Как указал суд, признавая позицию налогоплательщика неправомерной, при определении возможности применения ЕНВД в автотранспортных услугах главным является наличие соответствующего права на использование транспортных средств (своих или привлеченных), независимо от характера их использования и эксплуатационного состояния. В этом случае при определении транспортных средств для применения ЕНВД подлежат учету все транспортные средства, принадлежащие ИП, а также транспортные средства третьих лиц, привлеченных ИП для оказания указанных услуг.

Таким образом, позиция специалистов Минфина России и судей в ситуации, связанной с перевозкой грузов сторонними лицами на их собственном транспорте, представляется неоднозначной.

Учитывая, что в рассматриваемом случае вариант оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов силами третьих лиц не самый выгодный вариант с точки зрения налоговой нагрузки, оптимальным вариантом может являться договор аренды (с экипажем или без экипажа).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Цориева Зара

Ответ прошел контроль качества

На основании проведенного в рамках государственного задания Дальневосточного отделения Российской академии наук (ДВО РАН) на 2019 год конкурса на премии имени выдающихся ученых Дальнего Востока и на основании постановления президиума ДВО РАН производятся выплаты премий победителям конкурса. Премии не входят в перечень, утверждаемый высшим должностным лицом субъекта РФ, и не выплачиваются за счет грантов Президента РФ.

Каков порядок выплаты данных премий лауреатам? Подлежат ли обложению НДФЛ данные выплаты?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В данном случае при фактической выплате доходов в виде премий лауреатам конкурса у организации возникнет обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ.

Указанные выплаты не признаются объектом обложения страховыми взносами.

Обоснование вывода:

НДФЛ

На основании п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), поименованы в ст. 217 НК РФ.

В частности, согласно п. 6 ст. 217 НК РФ освобождаются от обложения НДФЛ суммы, получаемые налогоплательщиками в виде международных, иностранных или российских премий за выдающиеся достижения в области науки и техники, образования, культуры, литературы и искусства, туризма, средств массовой информации по перечню премий, утверждаемому Правительством РФ, а также в виде премий, присужденных высшими должностными лицами субъектов РФ (руководителями высших исполнительных органов государственной власти субъектов РФ) за выдающиеся достижения в указанных областях, по перечням, утверждаемым высшими должностными лицами субъектов РФ (руководителями высших исполнительных органов государственной власти субъектов РФ) (п. 7 ст. 217 НК РФ).

Перечень международных, иностранных и российских премий за выдающиеся достижения в области науки и техники, образования, культуры, литературы, искусства и средств массовой информации, суммы которых, получаемые налогоплательщиками, не подлежат налогообложению, утвержден постановлением Правительства РФ от 06.02.2001 N 89.

Поскольку в рассматриваемой ситуации премии не включены в указанные перечни, доходы лауреатов облагаются НДФЛ в общем порядке (смотрите также письма Минфина России от 10.01.2018 N 03-04-05/309, от 25.06.2012 N 03-04-05/6-765).

Страховые взносы

Объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ), в частности в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (пп. 1 п. 1 ст. 419, п. 1 ст. 420 НК РФ).

Выплаты, не подлежащие обложению страховыми взносами, определены в ст. 422 НК РФ, однако гранты в ней не упомянуты.

Таким образом, если организация производит выплаты физическим лицам, которые состоят с ней в трудовых отношениях или заключили с ней гражданско-правовые договоры, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, то суммы таких выплат (за исключением сумм, поименованных в ст. 422 НК РФ) подлежат обложению страховыми взносами независимо от источника их финансирования.

В случае, если выплаты производятся непосредственно в пользу получателя премии — физического лица вне рамок трудовых договоров или гражданско-правовых договоров на выполнение работ, оказание услуг, то такие выплаты объектом обложения страховыми взносами не признаются.

Иными словами, рассматриваемые нами выплаты не признаются объектом обложения страховыми взносами на основании п. 1 ст. 420 НК РФ, так как данные вознаграждения производятся не в рамках трудовых отношений или гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Аналогичные разъяснения содержаться в письмах Минфина России от 16.07.2018 N 03-04-06/49533, от 06.07.2018 N 03-15-06/47190, от 02.03.2018 N 03-15-07/13341, от 16.11.2017 N 02-06-05/75687, от 18.10.2017 N 03-15-05/67988, от 21.09.2017 N 03-15-05/61127, от 24.08.2017 N 03-15-06/54477, от 09.08.2017 N 03-15-05/51022, от 27.06.2017 N 03-15-06/40468, от 05.04.2017 N 03-15-06/20178, ФНС России от 15.03.2018 N ГД-3-11/1619@ (часто в указанных документах речь идет о грантах, что не исключает их актуальность в рассматриваемом случае).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Ответ прошел контроль качества

В 2018 г. организация «А» заключила договор с иностранной компанией «Б», которая оказывает организации «А» электронные услуги. Счета на оплату электронных услуг выставляются на организацию «А». До октября 2019 г. счета выставлялись без учета НДС. Также организация «А» заключила договор с другой иностранной организацией — «В», не зарегистрированной в России, которая оплачивает данные услуги за организацию «А».

27 ноября 2017 г. был опубликован Федеральный закон N 335-ФЗ, которым были внесены изменения в порядок исчисления и уплаты НДС в отношении электронных услуг, оказываемых иностранными компаниями «Б». Начиная с 01.01.2019 такие иностранные компании «Б» должны зарегистрироваться для целей исчисления и уплаты НДС в России. В связи с чем контрагент «Б», предоставляющий электронные услуги, зарегистрировался.

Налоговая служба в апреле 2019 г. выпустила разъяснения, в которых указала, что НДС может быть удержан покупателем электронных услуг (организацией «А») в качестве налогового агента, при этом налоговые органы не будут оспаривать вычет такого НДС у организации «А», а также не будут взыскивать такой НДС с иностранных поставщиков услуг — организации «Б». В связи с чем иностранная организация «Б» направила в адрес организации «А» письмо о том, что возлагает на организацию «А» обязанность по исчислению и уплате НДС.

Если оплата данных услуг происходит за рубежом одной иностранной организации — «В» другой иностранной организации — «Б», эти платежи в России не проходят валютный контроль, обязан ли кто-то из сторон отчитываться по НДС? Если да, то обязана ли организация «А» учитывать у себя НДС, если иностранный контрагент «Б» отказывается это делать? Имеет ли право иностранная компания «Б» перевыставить счета организации «А» с начала 2019 г., указав НДС?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

При приобретении у иностранной организации услуг в электронной форме у российской организации — покупателя таких услуг не возникает обязанностей налогового агента по НДС.

При этом самостоятельная уплата НДС в бюджет покупателем за иностранную организацию не запрещена российским законодательством.

Самостоятельное выполнение функции по перечислению НДС в бюджет за иностранного поставщика услуг в электронной форме может привести к отказу в вычете НДС по данным услугам. Однако существует разъяснение ФНС России, из которого следует, что налоговый орган не должен производить перерасчет вычета НДС в такой ситуации.

Обоснование позиции:

Согласно нормам российского законодательства обязательство по внесению оплаты (в частности, за приобретаемые услуги) может быть исполнено в пользу кредитора не только должником, но и третьим лицом, то есть лицом, не участвующим в обязательстве (п. 1 ст. 313 ГК РФ).

Учитывая тот факт, что, как мы поняли, между организациями «Б» и «В» отсутствуют договорные отношения, оплата иностранной организацией «В» за российскую организацию «А» по своей сути производится в рамках исполнения обязательства за должника третьим лицом. Соответственно, далее при подготовке консультации мы исходим именно из этого.

НДС

С 1 января 2019 года иностранные организации, оказывающие услуги в электронной форме, указанные в п. 1 ст. 174.2 НК РФ, местом реализации которых признается территория РФ, самостоятельно производят исчисление и уплату НДС, если такая обязанность не возложена ст. 174.2 НК РФ на налогового агента (п. 3 ст. 174.2 НК РФ).

Налоговыми агентами в таких случаях признаются:

— иностранные организации — посредники, указанные в п. 3 ст. 174.2 НК РФ,

— а также российские посредники, указанные в п. 10 ст. 174.2 НК РФ (организации, индивидуальные предприниматели или обособленные подразделения иностранных организаций на территории РФ, реализующие такие услуги на основании посреднических договоров с иностранной организацией).

При этом иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, местом реализации которых признается территория РФ, и осуществляющая расчеты непосредственно с покупателями указанных услуг, подлежит постановке на учет в налоговом органе на основании заявления о постановке на учет и иных документов (п. 4.6 ст. 83 НК РФ).

При определении места реализации рассматриваемых услуг необходимо руководствоваться положениями ст. 148 НК РФ. Так, согласно пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ место реализации услуг, оказанных в электронной форме, определяется по месту деятельности покупателя.

Российская организация (ИП) — покупатель сможет принять к вычету суммы НДС, предъявленные при приобретении электронных услуг у иностранной организации, при наличии (п. 2.1 ст. 171 НК РФ, письмо Минфина России от 02.07.2018 N 03-07-08/45522):

— договора и (или) расчетного документа с выделением суммы НДС и указанием ИНН и кода причины постановки на учет иностранной организации;

— документов на перечисление оплаты (включая сумму НДС) иностранному поставщику электронных услуг.

У российских покупателей, приобретающих услуги в электронной форме «для себя», с 1 января 2019 года обязанность налогового агента по НДС не возникает вне зависимости от наличия или отсутствия факта постановки на учет иностранной организации (и/или иностранной организации-посредника) в налоговом органе в соответствии с п. 4.6 ст.83 НК РФ (п.п. 1-2 и 5 ст. 161 и ст. 174.2 НК РФ). Пункт 9 ст.174.2 НК РФ, ранее предусматривавший такую обязанность, утратил силу с 2019 года.

Об отсутствии такой обязанности неоднократно давались официальные разъяснения (смотрите, например, письма Минфина России от 01.04.2019 N 03-07-08/23446, от 07.12.2018 N 03-07-08/88888, от 06.11.2018 N 03-07-08/79626, письма ФНС России от 24.04.2019 N СД-4-3/7937@, от 29.05.2019 N СД-4-3/10374@).

В случае, если иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, не встала на учет в налоговом органе, ответственность за неуплату НДС несет данная иностранная организация. Ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным НК РФ, влечет привлечение к ответственности, установленной ст. 116 НК РФ (письма Минфина России от 06.11.2018 N 03-07-08/79626, ФНС России от 24.04.2019 N СД-4-3/7937@).

Каких-либо прямых оснований для привлечения российской организации — покупателя к ответственности за непостановку иностранного поставщика на налоговый учет в соответствии с п. 4.6 ст. 83 НК РФ и (или) за неуплату НДС при оказании услуг в электронной форме, местом реализации которых признается РФ, в НК РФ не установлено (смотрите также письмо Минфина России от 29.03.2019 N 03-07-08/23438).

Соответственно, налоговая база по НДС российской организацией по таким услугам самостоятельно не определяется. При этом факт того, что за организацию «А» услуги были оплачены третьим лицом (организацией «В»), значения не имеет, так как именно организация «А» является заказчиком (покупателем) услуг по договору, а значит, на основании пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации электронных услуг в данном случае признается территория РФ.

Также отсутствуют и основания для применения вычетов по НДС, предусмотренных п. 2.1 ст. 171 НК РФ. Так, по мнению Минфина России, в случае добровольной уплаты НДС с электронных услуг российской организацией в качестве налогового агента вычеты уплаченных сумм НДС положениями главы 21 НК РФ не предусмотрены (письма Минфина России от 16.04.2019 N 03-07-08/27132 и от 24.10.2018 N 03-07-08/76139).

Вместе с тем ФНС России в вышеназванном письме от 24.04.2019 N СД-4-3/7937@ сообщает, что в случае, если при оказании иностранной организацией услуг в электронной форме, местом реализации которых признается территория РФ, покупатель самостоятельно исчислил, уплатил НДС в бюджет и принял уплаченную сумму НДС к вычету (включил в стоимость (в расходы)), то по указанным операциям у налоговых органов отсутствуют основания требовать повторной уплаты в бюджет НДС иностранной организацией и отражения ею таких операций в налоговой декларации по НДС, а также перерасчета налоговых обязательств у покупателя (исчисленного налога и вычета по налогу (суммы налога, включенной в стоимость (в расходы)).

При этом Минфин России рекомендует руководствоваться указанным письмом ФНС России при применении НДС при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме российской организации (письма Минфина России от 13.06.2019 N 03-07-08/43050, от 23.05.2019 N 03-07-08/37326, от 22.05.2019 N 03-07-08/36675).

Как видим, несмотря на то, что нормами ст. 174.2 НК РФ уплата НДС российским покупателем не предусмотрена, такие действия российской организации — покупателя (не признаваемого налоговым агентом) в принципе ФНС России допускаются, причем в случае применения вычета НДС перерасчета не требуется.

Вместе с тем нужно учитывать, что в связи с отсутствием арбитражной практики из-за новизны нормы не исключена возможность возникновения налоговых споров по вопросу перерасчета налоговых обязательств у организации-покупателя в части применения вычетов в случае самостоятельного исчисления и уплаты НДС за иностранную организацию.

К сведению:

Во избежание налоговых рисков организация может на основании пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21, п. 1 ст. 34.2 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Цориева Зара

Ответ прошел контроль качества

Как отозвать заявление о возврате излишне уплаченного НДФЛ и подать заявление о зачете излишне уплаченного НДФЛ в счет предстоящих платежей по НДС? Существуют ли какие-нибудь установленные формы таких заявлений?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Для отзыва заявления о возврате излишне уплаченного НДФЛ организация может обратиться в налоговый орган с соответствующим письменным заявлением в произвольной форме. Вместе с данным заявлением может быть представлено и заявление о зачете излишне уплаченного налога по форме, утвержденной приказом ФНС России от 14.02.2017 N ММВ-7-8/182@.

Обоснование позиции:

Нормы НК РФ (в частности ст. 78 НК РФ) не предусматривают возможности отзыва заявления о возврате излишне уплаченного налога, равно как и не содержат запрета на такие действия. Отсутствует и утвержденная форма соответствующего обращения в налоговый орган.

Полагаем, что налогоплательщик (налоговый агент) не лишен права отозвать ранее представленное в налоговый орган заявление о возврате излишне уплаченного налога до принятия налоговым органом решения о возврате по данному заявлению. Считаем возможным обратиться за таким отзывом посредством направления в налоговый орган соответствующего письменного заявления в произвольной форме.

По нашему мнению, вместе с таким заявлением организация может направить и заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога по форме, утвержденной приказом ФНС России от 14.02.2017 N ММВ-7-8/182@ (ст. 78 НК РФ, смотрите также письмо Минфина России от 28.08.2019 N 03-02-07/1/66024).

Официальных разъяснений и материалов судебной практики по данному вопросу нами не обнаружено.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

Как исчисляются и отражаются в налоговых декларациях за 9 месяцев 2019 года и за 2019 год ежемесячные авансовые платежи при условии получения организацией прибыли?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2019 года по строке 290 Листа 02 указывается сумма ежемесячных авансовых платежей на IV квартал, исчисленная как разность строки 180 налоговой декларации за 9 месяцев и строки 180 налоговой декларации за полугодие.

По строкам 300 и 310 указываются суммы ежемесячных авансовых платежей в федеральный бюджет и в бюджет субъекта РФ, которые рассчитываются аналогично расчету показателя по строке 290.

Строки 320-340 Листа 02 налоговой декларации за 9 месяцев 2019 года будут содержать одинаковые данные.

В свою очередь, строки 290-310 и строки 320-340 Листа 02 налоговой декларации за 2019 год не заполняются.

Обоснование вывода:

Порядок исчисления авансовых платежей по налогу на прибыль разъясняется в ст. 286 НК РФ.

Так, согласно п. 2 ст. 286 НК РФ сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в третьем квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам первого квартала.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в четвертом квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам девяти месяцев, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия.

Форма, формат представления и порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (далее — Декларация, Порядок) установлены приказом ФНС России от 19.10.2016 N ММВ-7-3/572@.

Суммы ежемесячных авансовых платежей приводятся в строках 290-310 Листа 02 Декларации.

Заполнение указанных строк осуществляется на основании п. 5.11 Порядка.

Сумма платежей по строке 290 определяется как разница между суммой исчисленного налога за отчетный период, отраженной по строке 180, и суммой исчисленного налога, указанной по такой же строке Листа 02 Декларации за предыдущий отчетный период.

Соответственно, в Декларации за 9 месяцев 2019 по строке 290 указывается сумма ежемесячных авансовых платежей на IV квартал, исчисленная как разность строки 180 Декларации за 9 месяцев и строки 180 Декларации за полугодие.

Вместе с тем строки 290-310 не заполняются в Декларации за налоговый период (абзац 8 п. 5.11 Порядка). Это обусловлено тем, что сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в первом квартале текущего налогового периода, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода (абзац 3 п. 2 ст. 286 НК РФ). То есть сумма авансового платежа, подлежащего уплате в 1 квартале 2020 года, равна сумме авансового платежа, подлежавшего уплате в IV квартале 2019 года.

Строки 320-340 в Декларации за налоговый период также не заполняются, а заполняются только в Декларации за девять месяцев. В них указывается сумма ежемесячных авансовых платежей, подлежащих к уплате в первом квартале следующего налогового периода. Сумма ежемесячных авансовых платежей на первый квартал принимается равной сумме ежемесячных авансовых платежей, подлежащих к уплате в четвертом квартале (кроме случаев, указанных в п. 4.3 Порядка).

В результате строки 290-310 и строки 320-340 Листа 02 Декларации за 9 месяцев 2019 года будут содержать одинаковые данные. В свою очередь, строки 290-310 и строки 320-340 Листа 02 Декларации за 2019 год не заполняются.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

Организацией (ОСН) в 2016 году по договору поставки получен, но не оплачен товар (на основании ст. 149 НК РФ не облагается НДС, счет-фактура не оформлялся). В настоящее время планируется расторжение первоначального договора поставки и возврат всего товара.

Каковы налоговые последствия такого возврата?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Гражданским законодательством допускается возврат товара не по основаниям, предусмотренным ГК РФ, а также в связи с иной договоренностью, существующей между продавцом и покупателем, в частности, путем расторжения первоначального договора поставки.

Однако в подавляющем большинстве случаев как налоговые органы, так и судебные инстанции рассматривают возврат товаров, после того как право собственности на них перешло к покупателю, как обратную реализацию — со всеми вытекающими налоговыми последствиями.

Иная точка зрения, по нашему мнению, неизбежно приведет к налоговому спору и необходимости отстаивания своей позиции в суде.

Обоснование позиции:

ГК РФ содержит ограниченный перечень случаев, когда покупатель вправе отказаться от исполнения своих обязательств по договору, вернуть товар продавцу и потребовать возврата денежных средств, если товар был оплачен. К ним относятся поставка товара:

— в количестве меньшем, чем установлено договором купли-продажи (ст. 465 и 466 ГК РФ);

— в ассортименте, не соответствующем договору купли-продажи (ст. 467 и 468 ГК РФ);

— ненадлежащего качества (ст. 469 и 475 ГК РФ);

— в нарушенной таре или упаковке (ст. 481 и 482 ГК РФ);

— несоответствующей комплектации (ст. 479 и 480 ГК РФ).

В таких ситуациях, по сути, происходит частичное или полное расторжение первоначального договора купли-продажи, то есть отменяется изначальный переход права собственности на данный товар от поставщика к покупателю и стороны возвращаются в исходное состояние. Возврат товара оформляется как обычное расторжение договора (составлением покупателем и рассмотрением поставщиком претензии, подписанием сторонами акта о выявленных недостатках, возвратом денежных средств покупателю) (смотрите также письма Минфина России от 16.06.2011 N 03-03-06/1/351, от 03.06.2010 N 03-03-06/1/378, от 02.06.2010 N 03-03-06/1/370).

Вместе с тем действующим законодательством допускается возврат и качественных товаров, например, если такой товар не был реализован покупателем в течение установленного договором срока, если товар надлежащего качества по каким-то причинам плохо продается у покупателя; или же возврат товара возможен по обоюдному согласию сторон — тем самым договор считается расторгнутым в порядке п. 1 ст. 450 ГК РФ (по соглашению сторон).

Финансовое ведомство также допускает, что возврат товара для целей расчета налоговых обязательств по налогу на прибыль следует учитывать исходя из договорных отношений, регулируемых Гражданским кодексом РФ, в рамках договора купли-продажи товара либо путем изменения условий ранее заключенного договора (письма Минфина России от 18.07.2019 N 03-07-11/53323, от 17.06.2019 N 03-07-11/43992, от 15.05.2019 N 03-07-09/34582).

Глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ не содержит норм, прямо регулирующих налоговые последствия возврата продавцу товаров.

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары.

Если продавец исполнил свои обязательства по договору купли-продажи надлежащим образом, то право собственности на товар перешло к покупателю, и причин признавать реализацию несостоявшейся нет.

В рассматриваемой ситуации очевидно, что продавец исполнил свои обязательства по договору купли-продажи надлежащим образом, право собственности на товар перешло к покупателю, однако покупатель не оплатил товар.

В аналогичной ситуации суд поддержал налогоплательщика: в постановлении Третьего арбитражного апелляционного суда от 24.07.2013 N 03АП-3176/13 судьи пришли к выводу, что возврат товара юридически обусловлен нарушением покупателем обязательств по оплате и расторжением сделки купли-продажи; передача товара продавцу не является ни возмездной, ни безвозмездной, и направлена на возврат сторон в первоначальное положение до заключения договора купли-продажи. Таким образом возврат продавцу товара не является реализацией в значении, придаваемому указанному понятию статьей 39 НК РФ. Аналогичные выводы содержатся в решении Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 30.04.2015 по делу N А56-2944/2015, решении Арбитражного суда Нижегородской области от 02.03.2015 по делу N А43-14608/2013, решении Арбитражного суда Красноярского края от 06.05.2013 г. по делу N А33-15601/2012.

Таким образом, вывод о том, что возврат товара не является реализацией товара (в том числе «обратной» реализацией), находит подтверждение в правоприменительной практике.

Однако в подавляющем большинстве случаев налоговые органы и финансовое ведомство рассматривают возврат товаров, после того как право собственности на них перешло к покупателю, как обратную реализацию — со всеми вытекающими налоговыми последствиями.

В частности, такая точка зрения содержится в письмах Минфина России от 03.06.2015 N 03-07-11/31971, от 07.04.2015 N 03-07-09/19392, от 30.03.2015 N 03-07-09/17466, от 09.02.2015 N 03-07-11/5176, от 29.11.2013 N 03-07-11/51923, от 03.04.2007 N 03-07-09/3, от 07.03.2007 N 03-07-15/29 и более ранних; в письме ФНС России от 05.07.2012 N АС-4-3/11044@.

Например, в письмах Минфина России от 06.11.2018 N 03-03-06/1/79496, от 18.02.2013 N 03-03-06/1/4213 сказано, что в случае, если после исполнения договора поставки на основании дополнительного соглашения покупателем осуществлен возврат нереализованного товара продавцу, то для целей налогообложения прибыли организаций данная операция признается реализацией (приобретением) товара. При этом возникает объект обложения налогом на прибыль (у бывшего покупателя), определяемый в соответствии с положениями главы 25 НК РФ.

В письме ФНС России от 26.10.2012 N ОА-4-13/18182 (вопрос 4) разъяснено, что, если возврат товара обусловлен иной причиной (чем указанные выше), это означает, что продавец исполнил свои обязательства по договору купли-продажи надлежащим образом и право собственности на товар перешло к покупателю. Если право собственности перешло к покупателю, то вернуть товар первоначальному владельцу товара (поставщику) покупатель может только на основании отдельного договора купли-продажи (поставки), в котором он уже сам выступает продавцом.

В письмах УФНС России по г. Москве от 28.10.2009 N 16-15/113543, от 18.04.2008 N 20-12/037667, от 19.04.2007 N 19-11/036207, от 19.04.2007 N 19-11/36207 указывалось: «каждый случай перехода права собственности на товар признается для целей налогообложения реализацией. Следовательно, если по каким-то причинам покупатель возвращает товар продавцу, это рассматривается как еще один (обратный) переход права собственности, так как покупатель уже приобрел право собственности на возвращаемый товар, а переход права собственности (пусть даже и к бывшему собственнику) влечет возникновение всех указанных выше обязанностей по уплате налогов, а также необходимость отражения в учете операций по реализации товара».

Судебная практика, поддерживающая такой подход к оформлению возврата, гораздо обширнее. Например, в постановлении АС Центрального округа от 17.10.2017 N Ф10-3573/2017 по делу N А09-13225/2016 возврат покупателем товара был признан реализацией; по мнению судей ФАС Дальневосточного округа, выраженному в постановлении от 27.03.2008 N Ф03-А24/08-2/710, обратный переход права собственности к продавцу следует рассматривать как обратную реализацию, то есть самостоятельную хозяйственную операцию.

Вывод о том, что возврат покупателем товара признается реализацией и не имеет значения, по каким причинам товар возвращается продавцу, содержится в постановлении ФАС Московского округа от 23.06.2014 N Ф05-6004/14 по делу N А40-128540/2013, постановлении Двенадцатого ААС от 27.06.2011 N 12АП-3710/11, постановлении Девятого ААС от 28.02.2014 N 09АП-3350/14, постановлении Девятого ААС от 27.07.2018 N 09АП-22473/18.

Президиум ВАС в п. 9 информационного письма от 17.11.2011 N 148, в частности, указал, что налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете.

Отметим, что иной порядок отражения возврата (не через реализацию) несет налоговые риски и для бывшего поставщика (сейчас покупателя). Например, в постановлении АС Волго-Вятского округа от 19.12.2018 N Ф01-5714/2018 по делу N А11-5750/2016 (определением Верховного Суда РФ от 22.04.2019 N 301-ЭС19-4337 в передаче жалобы в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отказано) рассматривалась ситуация, когда в связи с неисполнением покупателем обязательств по оплате поставленного товара стороны заключили соглашение о расторжении договора поставки. Судьи согласились с доводами налогового органа. Возврат товара покупателем подлежит отражению в налоговом учете продавца как операция по приобретению товара: стоимость возвращенных товаров должна быть учтена в составе расходов в момент последующей их реализации. Общество неправомерно единовременно отразило в составе внереализационных расходов стоимость возвращенной продукции.

Таким образом, даже в случае расторжения первоначального договора поставки по причине неисполнения покупателем обязанности по оплате принятого на учет товара велика вероятность квалификации возврата товара бывшему продавцу в качестве отдельной самостоятельной хозяйственной операции по реализации товара.

В случае, когда возвращаемый товар еще не был оплачен, стороны договора купли-продажи на практике заключают соглашение о взаимозачете задолженностей по договорам реализации и возврата (обратной реализации). В связи с тем, что взаимозачет по экономическому смыслу приравнивается к оплате (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.11.2009 по делу N А82-15443/2008-18), задолженность покупателя (бывшего поставщика) считается погашенной, а приобретенный организацией ранее товар оплаченным.

В налоговом учете в случае оформления возврата товаров в качестве обратной реализации покупатель отражает доход от реализации (ст. 249 НК РФ). Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ при формировании налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Таким образом, доход, полученный в результате «обратной» реализации, организация вправе уменьшить на стоимость товара, подлежащего возврату (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

Ответ прошел контроль качества

В октябре 2019 года организация заключила с физическим лицом, не являющимся сотрудником организации, договор подряда на выполнение работ. С суммы вознаграждения по договору подряда был удержан и уплачен НДФЛ, начислены и уплачены страховые взносы.

Можно ли уменьшить ЕНВД на сумму страховых взносов по договору подряда?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Организация вправе уменьшить сумму ЕНВД на сумму страховых взносов, уплаченных при выплате вознаграждения физическому лицу по договору подряда.

Обоснование позиции:

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 346.32 НК РФ сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом периоде в соответствии с законодательством РФ.

В соответствии с п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ указанные в п. 2 ст. 346.32 НК РФ страховые платежи (взносы) уменьшают сумму единого налога, исчисленную за налоговый период, в случае их уплаты в пользу работников, занятых в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог.

При этом налогоплательщики-организации вправе уменьшить сумму единого налога на сумму указанных в п. 2 ст. 346.32 НК РФ расходов не более чем на 50 процентов.

Таким образом, в ст. 346.32 НК РФ говорится о праве уменьшения суммы налога на страховые взносы с выплат в пользу работников. Однако непосредственно в главе 26.3 НК РФ определение понятия «работник» не закреплено.

Опираясь на п. 1 ст. 11 НК РФ, обратимся к положениям ТК РФ. Согласно ст. 20 ТК РФ работник — физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем. При этом трудовыми отношениями являются отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем, которые возникают на основании трудового договора (ст.ст. 15 и 19 ТК РФ).

В отличие от трудового договора, сторонами гражданско-правового договора являются заказчик и подрядчик (ст. 702 ГК РФ).

Соответственно, дословное прочтение нормы п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ не позволяет уменьшать единый налог на сумму страховых взносов, уплаченных при выплате вознаграждений по договорам гражданско-правового характера.

Вместе с тем для целей главы 26.3 НК РФ в ст. 346.27 НК РФ предусмотрено понятие «количество работников». Количество работников — средняя за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.

Исходя из вышеизложенного полагаем, что можно говорить о том, что в целях главы 26.3 НК РФ к работникам отнесены все работающие — по трудовым договорам, по совместительству, по договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.

Напомним также, что в силу п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Соответственно, считаем, что организация вправе уменьшить сумму ЕНВД, исчисленную за налоговый период, на сумму страховых взносов, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом периоде при выплате вознаграждений лицу, выполняющему работы по гражданско-правовому договору. При этом данное лицо должно быть занято в том виде деятельности, по которому уплачивается ЕНВД.

Аналогичное мнение выражено в письме Минфина России от 10.06.2008 N 03-11-04/3/264. Материалов судебной практики по данному вопросу нами не обнаружено.

Учитывая неоднозначность ситуации, в целях минимизации налоговых рисков рекомендуем воспользоваться правом, предоставленным налогоплательщику пп.пп. 1 и 2 п. 1 ст. 21, и обратиться за разъяснениями в налоговый орган по месту учета или в Минфин России.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Цориева Зара

Ответ прошел контроль качества

Организация (ООО, УСН с объектом налогообложения «доходы», налоговая ставка 6%) приобрела у учредителя автомобиль стоимостью 6 млн. руб. с отсрочкой платежа в апреле 2019 года. В октябре 2019 года этот автомобиль организация продает через салон за 5 млн. 200 тыс. руб.

Является ли сумма 5 млн. 200 тыс. руб. доходом организации? Следует ли эту сумму облагать налогом по УСН? Может ли организация сразу перечислить общую сумму долга на карту учредителя? Необходимо ли удержать НДФЛ?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Поступившую сумму 5 200 000 рублей нужно отразить в доходах, облагаемых по ставке 6%.

Организация может сразу перечислить общую сумму долга на карту учредителя. При перечислении денег физлицу удерживать НДФЛ не требуется.

При этом рекомендуем исходя из сложившейся практики сразу подать в банк договоры и акты по купле-продаже автомобиля с физлицом и с автосалоном.

Обоснование вывода:

Налог, уплачиваемый в связи с применением УСН

Товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ). Поэтому автомобиль здесь следует рассматривать как товар.

При определении объекта налогообложения при применении УСН учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном п.п. 1, 2 ст. 248 НК РФ, и не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ (п. 1, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Выручка, полученная организацией от реализации товаров, формирует доход налогоплательщика (ст. 248, ст. 249, п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Таким образом, при УСН при реализации товаров возникает доход в момент поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод, п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Организация, применяющая УСН, не признается налогоплательщиком НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Поэтому при применении этой системы налогообложения выручка от реализации автомобиля будет формировать налоговую базу только по налогу, уплачиваемому в рамках УСН.

Расходы на приобретение автомобиля организация в целях налогообложения не учитывает, так как применяет объект налогообложения «доходы» (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

НДФЛ

Организация не должна удерживать НДФЛ при выплате дохода физлицу за автомобиль.

По общему правилу организации, выплачивающие доход физическому лицу, являются налоговыми агентами: на них возлагается обязанность по исчислению налога, удержанию его у налогоплательщика и уплате в бюджет соответствующей суммы (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Так, в соответствии с п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление и уплата НДФЛ производятся налоговыми агентами в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых они являются, с зачетом ранее удержанных сумм налога (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со ст. 214.7 НК РФ), а в случаях и порядке, предусмотренных ст. 227.1 НК РФ, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком-иностранцем.

При этом особенности исчисления и (или) уплаты налога по отдельным видам доходов устанавливаются статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 214.7, 226.1, 227 и 228 НК РФ.

Из указанных норм к рассматриваемому случаю применимы положения ст. 228 НК РФ, регламентирующей перечень доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога производятся физическими лицами самостоятельно.

Согласно пп. 2 п. 1 и п. 2 ст. 228 НК РФ физические лица самостоятельно исчисляют и уплачивают НДФЛ исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, за исключением случаев, предусмотренных п. 17.1 ст. 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению.

Поэтому какое бы имущество ни приобрела организация у физического лица, удерживать НДФЛ при выплате ему денежных средств не требуется. То есть организация, приобретающая у физического лица товары, налоговым агентом не является.

НК РФ не обязывает лиц, не являющихся налоговыми агентами, представлять в налоговый орган сведения о полученных от них физическими лицами доходах. Такая обязанность установлена только для налоговых агентов (смотрите также письма Минфина России от 28.03.2008 N 03-04-05-01/89, от 30.10.2007 N 03-04-06-01/364, от 14.08.2019 N 03-04-05/61712, Энциклопедию решений. Учет оплаты физическим лицам приобретенных у них товаров).

При этом в зависимости от срока владения физическим лицом автомобилем у него может возникнуть обязанность подачи декларации по НДФЛ (п. 17.1 ст. 217 НК РФ, Вопрос: Нужно ли платить налог на доходы физических лиц и подавать налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ при продаже автомобиля (автомобиль продан в 2018 году, физическое лицо владеет автомобилем менее трех лет, продал автомобиль дешевле, чем купил)? Существуют ли штрафы за неподачу налоговой декларации по форме 3-НДФЛ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2019 г.)).

Перечисление денег на карту учредителя

Согласно нормам Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма» (далее — Закон 115-ФЗ), а также Методическим рекомендациям ЦБ РФ от 04.12.2015 N 35-МР, от 21.07.2017 N 18-МР, от 16.02.2018 N 5-МР банк имеет полномочия на приостановление операций по счету, если такие операции покажутся банку сомнительными. При этом критерии сомнительной операции законодательно четко не определены. Например, на сайте Сбербанка приводятся рекомендации, как избежать блокировки счета (https://www.sberbank.ru/ru/s_m_business/compliance ). Банк указывает, что операции являются сомнительными, если они:

— нетипичны для конкретного бизнеса,

— неясен экономический смысл операций,

— неочевидны цели операций и их законность.

Среди таких операций перечислены также необоснованные зачисления средств на счета физических лиц.

Также обратите внимание, что согласно п. 1 ст. 6 Закона N 115-ФЗ операция с денежными средствами или иным имуществом подлежит обязательному контролю, если сумма, на которую она совершается, равна или превышает 600 000 рублей либо равна сумме в иностранной валюте, эквивалентной 600 000 рублей, или превышает ее, а по своему характеру данная операция относится к одному из перечисленных в этой норме виду операций.

В силу п. 14 ст. 7 Закона 115-ФЗ, организации обязаны предоставлять банкам информацию, необходимую для исполнения указанными организациями требований Закона 115-ФЗ (смотрите, например, постановление АС Уральского округа от 11.02.2019 N Ф09-9452/18 по делу N А34-450/2018).

На основании изложенного рекомендуем перед переводом средств заранее подготовить документы (договоры купли-продажи, акты) и одновременно при перечислении средств учредителю передать в банк пакет документов, подтверждающий законность операций.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Мельникова Елена

Ответ прошел контроль качества