Нужно ли исполнять требование налогового органа о представлении документов? Спорная ситуация.

В организации проходит выездная налоговая проверка. Налоговый орган вынес требование о представлении документов (датировано 05.09.2013), а затем решение о приостановлении налоговой проверки (датировано 06.09.2013). И решение, и требование были вручены организации в один день. Нужно ли в данной ситуации исполнять требование налогового органа о представлении документов?

В силу п. 9 ст. 89 НК РФ на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки. Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.
В связи с этим требование о предоставлении документов, предъявленное в день принятия решения о приостановлении налоговой проверки или во время действия такого приостановления, незаконно и, следовательно, не подлежит исполнению (пп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ).
Следует отметить, что положения НК РФ не дают прямого ответа на вопрос, каким днем определяется дата истребования документов в рамках налоговой проверки: днем формирования, направления либо получения этого требования налогоплательщиком. Значимыми в этом смысле представляются разъяснения, приведенные в п. 27 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, в которых суд указал, что «требование о представлении необходимых документов может быть направлено налоговым органом указанным лицам только в пределах сроков, предусмотренных соответственно пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89 и пунктом 6 статьи 101 Кодекса». Приведенные разъяснения, как видно, дают определенные основания для того, чтобы определять дату истребования документов именно днем направления требования об их представлении.
В случае нахождения должностного лица налогового органа, проводящего налоговую проверку, на территории налогоплательщика требование о представлении документов передается руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку (п. 1 ст. 93 НК РФ). Очевидно, что в этом случае дата вручения требования о предоставлении документов будет являться одновременно и датой его направления налогоплательщику. Указанные даты могут не совпадать только в случае направления требования по почте заказным письмом или в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота (п. 1 ст. 93, п. 4 ст. 31 НК РФ).
Поэтому представляется, что в случае личного вручения требования о предоставлении документов датой истребования документов следует считать не дату формирования такого требования (дату, указанную в соответствующем документе), а дату его вручения налогоплательщику. Аналогичный подход нашел отражение и в судебной практике (смотрите, например, постановление ФАС Московского округа от 22.03.2010 N КА-А40/989-10 по делу N А40-94715/09-99-710, постановление ФАС Уральского округа от 21 сентября 2011 г. N Ф09-5393/11 по делу N А07-20879/2010, постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 июля 2012 г. N 20АП-2685/12).
С учетом приведенного подхода требование о представлении документов в рассматриваемой ситуации следует считать предъявленным в период, когда выездная налоговая проверка уже была приостановлена (6 сентября 2013 г.) Указанное требование, следовательно, не подлежит исполнению (пп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ).
Однако, безусловно, приведенный подход напрямую из закона не следует. В связи с этим не исключено, что такой подход может отличаться от позиции суда при разрешении конкретного налогового спора. Заметим лишь, что если днем истребования документов в рамках налоговой проверки суд сочтет дату, указанную в требовании налогового органа (5 сентября 2013 года), требование о предоставлении документов в рассматриваемой ситуации должно считаться предъявленным до вынесения решения о приостановлении налоговой проверки, а следовательно, такое требование следует считать подлежащим исполнению в общем порядке (смотрите также п. 26 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57).

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Бахтина Анастасия, Александров Алексей