На вопросы отвечают эксперты ГАРАНТ

Организация занимается оптовой торговлей промышленной электроникой, применяет общую систему налогообложения. Иногда нарушаются сроки поставки той или иной продукции. В договорах поставки предусмотрена ответственность поставщика за нарушение сроков. Покупатель вправе потребовать от поставщика уплаты неустойки из расчета определенного процента от стоимости недопоставленной продукции.

Каков порядок налогообложения расходов, связанных с выплатой неустойки? Облагается ли сумма неустойки НДС? Можно ли учесть в расходах данные суммы?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Уплаченная поставщиком сумма неустойки НДС не облагается.

Поставщику сумму неустойки возможно учесть во внереализационных расходах.

Обоснование вывода:

В соответствии с п. 1 ст. 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

НДС

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Из анализа ст. 162 НК РФ следует, что суммы санкций за нарушение договорных условий и суммы возмещения убытков или ущерба прямо в ней не упомянуты.

По мнению судей, неустойка, как санкция за нарушение договорных обязательств, не связана с оплатой товара в смысле упомянутого положения ст. 162 НК РФ, поэтому обложению НДС не подлежит (постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/0, определение ВАС РФ от 22.11.2013 N ВАС-15963/13).

В отношении стороны, уплачивающей неустойку, положения ст. 162 НК РФ также не применяются. Таким образом, обязанность по исчислению НДС при уплате неустойки у организации-поставщика не возникает.

Косвенно наше мнение подтверждается в письме Минфина России от 08.06.2015 N 03-07-11/33051. В нем чиновники, в частности, отметили, что денежные средства в виде неустоек (штрафов, пеней), полученные покупателем от продавца товаров (работ, услуг) за ненадлежащее исполнение продавцом договорных обязательств, НДС не облагаются.

Налог на прибыль

В силу пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ должник может включить в состав внереализационных расходов для целей налогообложения прибыли признанные или подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Датой признания расходов в виде санкции за нарушение договорных обязательств у налогоплательщика, определяющего доходы и расходы методом начисления, является дата признания санкций организацией либо дата вступления в законную силу решения суда (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Признание указанных сумм должником может быть осуществлено как в форме согласия с предъявленными требованиями, так и в форме совершения должником конкретных действий по исполнению обязательства, которые свидетельствуют о признании долга.

В ряде своих разъяснений налоговые органы говорят о том, что документом, подтверждающим признание должником неустойки, может служить письменное согласие оплатить долг в указанном размере (письма ФНС России от 27.06.2011 N ЕД-3-3/2164@, от 26.06.2009 N 3-2-09/121).

В то же время в других своих разъяснениях уполномоченные органы указывают, что в качестве подтверждения признания должником обязанности по уплате санкций за нарушение договорных отношений могут рассматриваться действия должника по оплате такой задолженности (смотрите, например, письма Минфина России от 19.02.2016 N 03-03-06/1/9336, от 17.12.2013 N 03-03-10/55534).

По нашему мнению, чтобы избежать споров с налоговыми органами по поводу отнесения неустойки ко внереализационным расходам, организации целесообразно направить письменное согласие об уплате конкретных штрафных сумм. Дата такого письменного согласия будет датой признания внереализационных расходов в виде неустойки по договору.

В свою очередь, при наличии вступившего в законную силу судебного решения о взыскании сумм санкций по договору письменного согласия на уплату соответствующих сумм не требуется. Такие расходы признаются на дату вступления решения суда в законную силу.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

При выездной проверке правильности произведенных расходов на выплату страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию выявлена переплата работнику пособия по уходу за ребенком за период с января по июнь 2016 года. Переплата произошла в результате счетной ошибки, допущенной при расчете величины месячной суммы пособия, а именно, среднедневной заработок рассчитан верно, он составил 1 487,60 руб., а при расчете суммы за месяц (1 487,60 руб. х 30,4 дн. х 40%) получилось 19 855,82 руб. вместо 18 089,22 руб. Данные для расчета в программу были введены верно. Бухгалтер, который осуществлял расчет, ошибся при подсчете.

Является ли это счетной ошибкой? Может ли работодатель удержать с работника сумму переплаты пособия в случае, если работник не согласен добровольно вернуть излишне выплаченную ему сумму? Можно ли удержать указанную сумму переплаты с виновного бухгалтера?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В случае если переплата пособия возникла в результате ошибки, допущенной бухгалтером при подсчете (арифметические действия), то указанная ошибка является счетной. В случае если работник оспаривает основания и сумму удержания, работодатель не вправе принимать решение об удержании излишне выплаченных сумм пособия по уходу за ребенком.

Из заработной платы виновного бухгалтера может быть удержана сумма пособия, излишне выплаченного сотруднице. При этом сумма удержания не может превышать средний месячный заработок бухгалтера.

Обоснование вывода:

1. Как следует из части первой ст. 137 ТК РФ, удержания из заработной платы работника производятся только в случаях, предусмотренных ТК РФ и иными федеральными законами. Так, согласно ч. 4 ст. 15 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» суммы пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком, излишне выплаченные застрахованному лицу, могут быть взысканы с него только при выявлении счетной ошибки либо недобросовестности со стороны получателя (представление документов с заведомо неверными сведениями, в том числе справки (справок) о сумме заработка, из которого исчисляются указанные пособия, сокрытие данных, влияющих на получение пособия и его размер и т.п.). Удержание производится в размере не более 20% суммы, причитающейся застрахованному лицу при каждой последующей выплате пособия, либо его заработной платы. При прекращении выплаты пособия либо заработной платы оставшаяся задолженность взыскивается в судебном порядке.

Согласно абзацу четвертому части второй и части третьей ст. 137 ТК РФ работодатель вправе принять решение об удержании из заработной платы работника не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения неправильно исчисленных выплат, при условии, что работник не оспаривает оснований и размеров удержания для возврата сумм, излишне выплаченных работнику вследствие счетных ошибок.

В соответствии со ст. 1109 ГК РФ не подлежат возврату в качестве неосновательного обогащения заработная плата и приравненные к ней платежи при отсутствии недобросовестности со стороны гражданина и счетной ошибки. Как мы поняли из вопроса, недобросовестность или неправомерность в получении сумм пособия со стороны работника в настоящей ситуации отсутствует. Соответственно, взыскание с него суммы излишне выплаченного пособия возможно только в случае признания действий работодателя по перечислению такого пособия в большем размере счетной ошибкой.

Легальное определение счетной ошибки на сегодняшний день отсутствует. Однако, как следует из части четвертой ст. 137 ТК РФ, в качестве счетной ошибки не рассматривается неправильное применение трудового законодательства или иных нормативных правовых актов, содержащих нормы трудового права. Исходя из буквального смысла закона счетной следует считать лишь ошибку, допущенную в арифметических действиях (действиях, связанных с подсчетом). При этом в условиях автоматизированного расчета счетной ошибкой является не только ошибка в арифметических действиях, но и ошибка, сопряженная со сбоем программного обеспечения. Таким образом, если переплата пособия по уходу за ребенком возникла в результате ошибки, допущенной бухгалтером при подсчете (арифметические действия), то указанная ошибка является счетной.

Такое удержание необходимо осуществлять в порядке, предусмотренном частью третьей ст. 137 ТК РФ. Так, работодатель обязан убедиться, что работник не оспаривает оснований и размеров удержания. Это означает, что работодатель должен получить письменное согласие работника. Соответственно, если работник оспаривает основания или размер удержания суммы излишне выплаченного пособия по уходу за ребенком, удержать излишне выплаченную сумму из заработной платы работника организация не вправе.

2. Согласно ст. 238 ТК РФ работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб, под которым понимается реальное уменьшение наличного имущества работодателя или ухудшение состояния указанного имущества (в том числе имущества третьих лиц, находящегося у работодателя, если работодатель несет ответственность за сохранность этого имущества), а также необходимость для работодателя произвести затраты либо излишние выплаты на приобретение, восстановление имущества либо на возмещение ущерба, причиненного работником третьим лицам. Таким образом, материальная ответственность наступает при одновременном наличии следующих условий: наличии ущерба; противоправности поведения (действий или бездействия) работника; причинной связи между противоправным действием (бездействием) и возникшим ущербом; вины работника в совершении противоправного действия (бездействие).

Поскольку в рассматриваемом случае выплата работнику суммы пособия в излишнем размере имела место по вине бухгалтера, в трудовую функцию которого входит начисление сотрудникам организации соответствующих выплат, включая расчет подлежащих выплате сумм, полагаем, что требование к бухгалтеру о возмещении причиненного ущерба в размере такой излишней выплаты является обоснованным. При этом в случае возникновения спора на работодателя возлагается обязанность доказать наличие совокупности обстоятельств, которые являются основанием для возмещения работником причиненного материального ущерба.

До предъявления бухгалтеру требования о возмещении ущерба работодатель обязан установить размер причиненного ущерба и причину его возникновения. С этой целью работодателем должна быть проведена проверка, для проведения которой может быть создана комиссия с участием соответствующих специалистов. Кроме того, от работника необходимо истребовать письменное объяснение для установления причины возникновения ущерба. В случае отказа или уклонения работника от предоставления такого объяснения составляется соответствующий акт (ст. 247 ТК РФ).

Следует отметить, что по общему правилу работник отвечает за причиненный работодателю ущерб в пределах своего среднего месячного заработка. К полной материальной ответственности работник может быть привлечен лишь в отдельных случаях (ст.ст. 241-244 ТК РФ). Как мы поняли из вопроса, причинение ущерба работодателю в рассматриваемой ситуации не подпадает под данный перечень.

Частью первой ст. 248 ТК РФ предусмотрено, что взыскание с виновного работника суммы причиненного ущерба, не превышающей среднего месячного заработка, производится по распоряжению работодателя. Распоряжение может быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного работником ущерба. Согласно части второй ст. 248 ТК РФ в случае, если месячный срок истек или работник не согласен добровольно возместить причиненный работодателю ущерб, а сумма причиненного ущерба, подлежащая взысканию с работника, превышает его средний месячный заработок, то взыскание может осуществляться только судом.

Следовательно, из заработной платы бухгалтера может быть удержана сумма пособия, излишне выплаченного сотруднице. При этом сумма удержания не может превышать средний месячный заработок бухгалтера. Если сумма излишне выплаченного пособия превышает такой заработок, а бухгалтер не согласен возместить ущерб в добровольном порядке, взыскание ущерба возможно только путем обращения в суд.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Павлова Наталия

Ответ прошел контроль качества

Между ресурсоснабжающей организацией (далее — РСО) и организацией (далее — Абонент) заключен договор на поставку воды и прием сточных вод.

Является ли реализацией оплата услуг водоснабжения, рассчитанная с применением повышающего коэффициента 1,5 при отсутствии прибора учета, а также плата, внесение которой обусловлено сбросом сточных вод с превышением предельной допустимой концентрации загрязняющих веществ?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Плата, взимаемая с абонента в связи с оказанием услуг водоснабжения, рассчитанная с применением повышающего коэффициента 1,5, а также плата, внесение которой обусловлено сбросом сточных вод с превышением предельной допустимой концентрации загрязняющих веществ, в целях налогообложения прибыли включаются в состав доходов от реализации.

Обоснование позиции:

Согласно п. 1 ст. 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признается, в частности, выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.

Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ).

Пунктом 2 ст. 249 НК РФ предусмотрено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги).

Согласно ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ.

По договору водоснабжения организация, осуществляющая, в частности, холодное водоснабжение, обязуется подавать абоненту через присоединенную водопроводную сеть воду установленного качества в объеме, определенном договором водоснабжения, а абонент обязуется оплачивать принятую воду и выполнять иные установленные требования, связанные с потреблением воды (п. 1 ст. 13 Федерального закона от 07.12.2011 N 416-ФЗ «О водоснабжении и водоотведении», далее — Закон N 416-ФЗ).

Пункт 16 Правил организации коммерческого учета воды, сточных вод (утверждены постановлением Правительства РФ от 04.09.2013 N 776) предусматривает учет пропускной способности устройств и сооружений, используемых для присоединения к централизованным системам водоснабжения в качестве одного из методов, применяемых при расчетном способе коммерческого учета воды.

Как следует из п. 1 упомянутых выше Правил, коммерческий учет воды применяется в целях расчета размера платы за поданную (полученную), транспортируемую воду, в частности, по единым договорам холодного водоснабжения и водоотведения.

В соответствии с п. 1 ст. 157 ЖК РФ при расчете платы за коммунальные услуги для собственников помещений в многоквартирных домах, которые имеют установленную законодательством РФ обязанность по оснащению принадлежащих им помещений приборами учета используемой воды и помещения которых не оснащены такими приборами учета, применяются повышающие коэффициенты к нормативу потребления соответствующего вида коммунальной услуги в установленных размере и порядке.

В частности, с 01.01.2017 при расчете размера платы за коммунальную услугу по холодному водоснабжению для жилых помещений к нормативу потребления коммунальной услуги и тарифу (цене) на коммунальный ресурс применяется повышающий коэффициент 1,5 (п. 4 приложения N 2 к Правилам предоставления коммунальных услуг собственникам и пользователям помещений в многоквартирных домах и жилых домов, утвержденным постановлением Правительства РФ от 06.05.2011 N 354).

То есть законодательство предусматривает применение метода учета пропускной способности устройств и сооружений, используемых для присоединения к централизованным системам водоснабжения, для расчета размера платы за услугу водоснабжения. Равным образом повышающий коэффициент 1,5 применяется при расчете размера платы за коммунальную услугу по холодному водоснабжению, иными словами, сумма, соответствующая размеру этого коэффициента, является частью платы за услугу, оказываемую ресурсоснабжающей организацией. Это вывод следует и из разъяснений Минстроя России (письма от 15.11.2016 N 38026-ОД/04, от 07.09.2015 N 28604-ЛГ/04).

Как отметил Минфин России в письме от 16.09.2016 N 03-03-06/1/54280, для целей расчета налога на прибыль организаций в составе доходов отражаются все суммы, начисленные или поступившие на расчетный счет налогоплательщика в качестве оплаты за реализованную продукцию/оказанные услуги, за исключением доходов, поименованных в ст. 251 НК РФ. Поэтому средства, поступающие на счет ресурсоснабжающей организации в виде платы за коммунальные услуги, учитываются в составе доходов в полном объеме.

Поскольку сумма оплаты водоснабжения, в том числе исчисленная с применением повышающего коэффициента при отсутствии прибора учета воды, является платой за услуги, полагаем, что она признается для целей налогообложения прибыли в составе доходов от реализации. Оснований квалифицировать ее как внереализационный доход мы не видим. То обстоятельство, что ресурсоснабжающая организация взимает такой платеж вне в связи с поставкой определенного объема воды, на этот вывод не влияет, поскольку при отсутствии прибора учета, надлежащим образом введенного в эксплуатацию, размер обязательств абонента по оплате услуг по договору водоснабжения (единому договору водоснабжения и водоотведения) рассчитывается с применением приведенных выше правил.

Согласно ч. 1 ст. 14 Закона N 416-ФЗ по договору водоотведения организация, осуществляющая водоотведение, обязуется осуществлять прием сточных вод абонента в централизованную систему водоотведения и обеспечивать их транспортировку и сброс в водный объект, а абонент обязуется соблюдать нормативы состава сточных вод и требования к составу и свойствам сточных вод, производить организации, осуществляющей водоотведение, оплату водоотведения, вносить плату за нарушение указанных нормативов и требований.

Согласно пп. «г» п. 36 Правил холодного водоснабжения и водоотведения (утверждены постановлением Правительства РФ от 29.07.2013 N 644, далее — Правила) организация водопроводно-канализационного хозяйства вправе взимать с абонентов плату за отведение сточных вод сверх установленных нормативов по объему сточных вод и нормативов водоотведения по составу сточных вод и плату за негативное воздействие на работу централизованной системы водоотведения, а также плату за сброс веществ, запрещенных или не разрешенных к сбросу в централизованные системы водоотведения

В случае сброса абонентом сточных вод с нарушением требований к максимально допустимым значениям нормативных показателей общих свойств сточных вод и концентраций загрязняющих веществ в сточных водах абонент вносит плату за негативное воздействие на работу централизованной системы водоотведения, размер которой определяется согласно п.п. 120, 123 Правил.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 15.06.2005 N 15378/04 применительно к нормам действовавшего на тот период законодательства отметил, что установление повышенной платы за превышение нормативного сброса сточных вод и загрязняющих веществ по сути является видом дифференцированного тарифа за услуги по приему и обезвреживанию вредных веществ, содержащихся в сточных водах. Эта плата устанавливается на основании договоренности сторон и к штрафным санкциям или иному виду ответственности за неисполнение обязательств по договору не относится. В данном случае суммы повышенной платы за сброс сточных вод и загрязняющих веществ являются платежами за оказываемые услуги.

На наш взгляд, правовая природа платы, относительно которой был сформулирован приведенный выше вывод Президиума ВАС РФ, близка к плате за негативное воздействие на работу централизованной системы водоотведения, поскольку и в том и другом случае критерием взимания платы служит превышение допустимого норматива загрязняющих веществ в сточных водах. Поэтому вывод, изложенный в упомянутом постановлении, может быть актуален и в настоящее время.

Следует добавить, что Минфин России в своих разъяснениях (хотя и посвященных вопросам определения налоговой базы по НДС) признает, что компенсация организации, осуществляющей водоотведение, расходов, связанных с негативным воздействием сточных вод на работу централизованной системы водоотведения (плата за негативное воздействие сточных вод на работу централизованной системы водоотведения) является по существу оплатой услуг указанной организации по нейтрализации воздействия загрязняющих веществ на водопроводно-канализационную сеть (письма Минфина России от 16.07.2014 N 03-07-11/34847, от 23.06.2014 N 03-07-РЗ/29787).

То есть Минфин России рассматривает данный вид платежа именно как плату за услуги, а не как штрафные санкции или убытки, относящиеся к внереализационным доходам согласно п. 3 ст. 250 НК РФ.

Мы считаем такой подход обоснованным, так как, исходя из ч. 1 ст. 14 Закона N 416-ФЗ, внесение платы за превышение нормативов концентрации загрязняющих веществ в сточных водах является не санкцией за нарушение договорных обязательств как таковой, а одним из договорных обязательств, которое возникает при наличии определенных условий, а именно в случае сброса абонентом сточных вод, не отвечающих установленным нормативам.

Поэтому, с нашей точки зрения, такая плата для целей налогообложения прибыли должна признаваться в составе доходов от реализации, а не в качестве внереализационного дохода.

Вместе с тем подчеркнем, что изложенные выводы являются нашим экспертным мнением. За официальными разъяснениями по этому вопросу организация вправе обратиться в Минфин России (пп. 2 п. 1 ст. 21, п. 1 ст. 34.2 НК РФ).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ерин Павел

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

Сотрудники организации, имеющие разъездной характер работы, покупают проездные билеты. По авансовому отчету организация возмещает им расходы. К авансовому отчету сотрудники прикладывают чеки на покупку проездного.

Может ли принимать данные расходы организация на УСН?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Признание затрат по возмещению работникам расходов на приобретение проездных билетов при выполнении ими работы разъездного характера влечет налоговые риски. Вместе с тем налогоплательщик, применяющий УСН, может учесть при налогообложении фиксированную сумму надбавки к заработной плате за разъездной характер работы, которая, по сути, является частью зарплаты, а не компенсационной выплатой.

Обоснование позиции:

Налогоплательщики, применяющие УСН, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, приведенным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Рассматриваемые нами расходы в виде возмещения работнику организации затрат, связанных с разъездным характером работы, напрямую в п. 1 ст. 346.16 НК РФ не поименованы. Основываясь на этом, финансовое и налоговое ведомства единодушны в своем мнении о том, что затраты по возмещению работнику расходов при выполнении им работы разъездного характера не учитываются в случае применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения (письма Минфина России от 16.12.2011 N 03-11-06/2/174 и ФНС России от 14.03.2011 N КЕ-4-3/3943, от 04.04.2011 N КЕ-4-3/5226, от 14.03.2011 N КЕ-4-3/3943, УФНС России по Тамбовской области от 06.04.2011 N 07-33.2/03352@, УФНС России по Владимирской области от 06.05.2011 N 06-08-02/4715).

Аргументируя свой вывод, финансовое ведомство разъясняет, что расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, не поименованы в п. 1 ст. 346.16 НК РФ и, следовательно, не уменьшают объект налогообложения (доходы, уменьшенные на величину расходов) налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения.

При этом нельзя не обратить внимание на постановление ФАС СЗО от 14.11.2013 по делу N А66-420/2013, в котором судьи поддержали позицию налогоплательщика, применяющего УСН.

По мнению арбитров, расходы в виде возмещения работнику организации затрат, связанных с разъездным характером работы, можно учесть при определении налога, связанного с применением УСН, на основании пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

В соответствии с указанной нормой к расходам, уменьшающим доходы при определении объекта налогообложения, относятся расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом расходы на оплату труда принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. 255 НК РФ.

Статьей 255 НК РФ к расходам налогоплательщика на оплату труда отнесены любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. В частности, к таким расходам относятся начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 3 ст. 255 НК РФ), а также другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором (п. 25 ст. 255 НК РФ).

Исходя из сказанного суд указывает, что начисления компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, прямо отнесены к расходам налогоплательщика на оплату труда. Согласно ст. 168.1 ТК РФ работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, работодатель возмещает связанные со служебными поездками: расходы по проезду, расходы по найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие); иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя. Следовательно, исходя из смысла положений ст. 168.1 ТК РФ во взаимосвязи с п.п. 3 и 25 ст. 255 НК РФ арбитры сделали вывод, что спорные выплаты представляют собой начисления компенсирующего характера, обусловленные разъездным характером работы работников, размер которых установлен локальным нормативным актом.

Отметим, что ранее и Минфин России давал аналогичные разъяснения. Так, в п. 3 письма от 01.08.2006 N 03-05-02-04/121 сказано, что организация, применяющая УСН, вправе учитывать при исчислении налога расходы, связанные с компенсацией стоимости проездных билетов, приобретаемых работниками, имеющими разъездной характер работы, и суммы надбавок к заработной плате за особый режим и условия труда в случае, если такие расходы предусматриваются трудовым и (или) коллективным договором и документально подтверждены (пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Тем не менее в настоящее время мнение финансового ведомства устойчиво, а приведенный пример арбитражной практики является единичным случаем, когда суд вынес подобное решение. То есть нет никакой уверенности, что при иных обстоятельствах другой суд будет придерживаться аналогичной позиции.

Таким образом, если в отношении компенсации понесенных работниками расходов налогоплательщик не готов к судебному разбирательству, безопаснее следовать разъяснениям официальных органов, в соответствии с которыми затраты по возмещению работнику расходов (фактических) при выполнении им работы разъездного характера не учитываются в случае применения налогоплательщиком УСН. Или же, как вариант, возможно оформить отношения с сотрудниками в связи с осуществляемыми ими затратами не путем компенсации им фактических расходов, а путем выплаты фиксированной суммы надбавки к заработной плате за разъездной характер работы.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Каратаева Татьяна

Ответ прошел контроль качества

В организации работают дистанционные сотрудники. В трудовом договоре в разделе «Компенсационные выплаты за понесенные затраты» (Интернет и ПК) прописана фиксированная сумма — 1000,00 руб.

Облагается ли НДФЛ и страховыми взносами компенсация дистанционному работнику затрат по оплате услуг пользования Интернетом и своим оборудованием для работы, если сумма за компенсацию фиксированная?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Компенсация организацией расходов работника по использованию личного имущества в служебных целях не подлежит обложению НДФЛ и страховыми взносами только при документальном подтверждении этих расходов.

При отсутствии документального обоснования (подтверждения) такая компенсация в фиксированной сумме облагается НДФЛ и страховыми взносами.

Обоснование вывода:

НДФЛ

На основании п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей. Поскольку глава 23 НК РФ не содержит норм компенсаций при использовании личного имущества работника в служебных целях и не предусматривает порядок их установления, то для целей применения п. 3 ст. 217 НК РФ следует руководствоваться положениями ТК РФ.

Согласно ст. 188 ТК РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Таким образом, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДФЛ суммы компенсационных выплат в связи с использованием личного имущества (включая вычислительную технику) работника при выполнении им трудовых обязанностей в размерах, согласованных сторонами трудового договора.

Из судебных решений также следует, что поскольку нормы компенсаций за использование в служебных целях инструмента, компьютеров и сотовых телефонов не установлены законодательством, такие выплаты не облагаются НДФЛ в размерах, установленных трудовыми договорами. Смотрите письма Минфина России от 21.09.2011 N 03-04-06/6-228, от 23.12.2009 N 03-04-07-01/387, от 17.09.2009 N 03-04-06-01/138, от 02.03.2006 N 03-05-01-04/43, УФНС России по г. Москве от 21.01.2008 N 28-11/4115, от 28.08.2007 N 28-17/1269, постановления ФАС Поволжского округа от 19.08.2008 N А06-6865/07, от 27.03.2007 N А65-11684/06.

Обращаем внимание, что для предоставления освобождения от обложения НДФЛ компенсации за использование личного имущества нужно иметь в наличии документы, подтверждающие принадлежность используемого имущества налогоплательщику, расчеты компенсаций и документы, подтверждающие фактическое использование имущества в интересах работодателя, осуществление расходов на эти цели, а также документы, подтверждающие суммы произведенных в этой связи расходов (смотрите письма Минфина России от 23.01.2018 N 03-04-05/3235, от 14.12.2017 N 03-04-06/83831, от 05.12.2017 N 03-04-06/80616, от 20.04.2015 N 03-04-06/22274, от 27.08.2013 N 03-04-06/35076, от 21.09.2011 N 03-04-06/6-228 и др.).

Страховые взносы

Согласно п. 1 ст. 421 НК РФ база для начисления страховых взносов для организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 420 НК РФ, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 422 НК РФ.

На основании абзаца десятого пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Следовательно, оплата организацией расходов работников, связанных с использованием личного имущества, не подлежит обложению страховыми взносами, если использование данного имущества связано с исполнением трудовых обязанностей (в служебных целях) в размере, определяемом соглашением между организацией и таким сотрудником.

При этом размер возмещения указанных расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием работником личного имущества для целей трудовой деятельности. То есть и в этом случае организация должна располагать копиями документов, как подтверждающими право собственности работника на используемое имущество, так и подтверждающими расходы, понесенные им при использовании данного имущества в служебных целях.

Соответственно, оплата организацией расходов работника по использованию личного имущества в служебных целях не подлежит обложению страховыми взносами в размере, определяемом соглашением между организацией и таким сотрудником, только при документальном подтверждении указанных расходов.

Таким образом, при отсутствии документов, подтверждающих понесенные работником расходы, нет оснований утверждать, что соответствующие затраты связаны с производственной деятельностью и произведены в целях исполнения дистанционным работником трудовых обязанностей. В этом случае у работника возникает доход, подлежащий обложению НДФЛ и страховыми взносами (смотрите, например, письма Минфина России от 12.09.2018 N 03-04-06/65168, от 24.11.2017 N 03-04-05/78097).

В рассматриваемой ситуации сумма компенсации за использование собственного оборудования и расходов на Интернет установлена трудовым договором в фиксированной сумме. Очевидно, при отсутствии документального обоснования (подтверждения) такая компенсация будет квалифицирована контролирующими органами как доход, подлежащий обложению НДФЛ и страховыми взносами.

К сведению:

По мнению Воробьёвой Е.В. (Заработная плата в 2019 году, 22-е изд., перераб. и доп. — «Издательство АйСи», 2019 г.), «…для подтверждения правомерности… расходов организации-работодателя на возмещение дистанционному работнику понесенных им расходов необходимо:

— указать в трудовом договоре с работником: какое оборудование, программное обеспечение, средства связи (в том числе Интернет) необходимы и будут использоваться работником при осуществлении трудовой функции;

— установить размеры и порядок возмещения расходов;

— определить порядок представления работником документального подтверждения факта, что соответствующие расходы понесены именно в служебных целях.

Например, работник может ежемесячно представлять работодателю помимо документов об оплате соответствующих услуг отчеты об использовании интернет-ресурсов в процессе работы, что позволит определять долю расходов, производимых в служебных целях, расчетным путем (порядок такого расчета работодатель может установить самостоятельно)».

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Ответ прошел контроль качества

Организация (ООО, услуги — грузовые авиаперевозки) применяет общую систему налогообложения, будет производить текущий ремонт арендованного самолета (замена отдельных механизмов). Согласно условиями договора аренды обязанность по проведению текущего ремонта возложена на арендатора. Организация не создает резерв на ремонт основных средств в налоговом учете.

Правомерен ли учет в расходах для целей налогообложения прибыли затрат на текущий ремонт, в частности в виде стоимости приобретенных для ремонта дорогостоящих частей (колеса носовой стойки шасси и тормоза шасси в сборе)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Организация в данном случае может единовременно учесть при формировании налоговой базы по налогу на прибыль фактические затраты на проведение текущего ремонта используемого в производственной деятельности арендованного самолета (в частности, в виде стоимости дорогостоящих запчастей) (при наличии подтверждающих документов).

Обоснование вывода:

Объектом налогообложения и налоговой базой по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль (ее денежное выражение), которая представляет собой разницу между полученными ими доходами и величиной произведенных ими расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ).

Для целей налогообложения прибыли налогоплательщики вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ) при условии, что такие расходы обоснованны (экономически оправданны), документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ, смотрите также определения КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

Так, на основании пп. 2 п. 1, пп. 4 п. 2 ст. 253, ст. 260 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, могут быть учтены расходы арендатора на ремонт амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено. Данные расходы в налоговом учете не нормируются и единовременно учитываются в размере фактических затрат налогоплательщика в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, независимо от оплаты (п. 5 ст. 272 НК РФ). Вид ремонта (текущий или капитальный), способ его осуществления (хозяйственный или подрядный) и иные подобные критерии при этом значения не имеют (смотрите письмо Минфина России от 03.11.2006 N 03-03-04/1/718).

В письме Минфина России от 01.02.2011 N 03-03-06/1/51 разъяснялось, что расходы на ремонт основных средств, не являющихся амортизируемым имуществом в налоговом учете арендодателя (имущество, арендованное у налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы, физических лиц и др.), могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии, что такие расходы обоснованны и документально подтверждены надлежащим образом. По нашему мнению, это не изменяет порядка признания расходов на ремонт (единовременно в размере фактических затрат).

В анализируемой ситуации обязанность по проведению текущего ремонта возложена на арендатора, договор не предполагает последующего возмещения данных расходов арендодателем. Ремонтируемое имущество используется в предпринимательской деятельности организации-арендатора. Соответственно, мы не видим препятствий для единовременного признания ею фактических затрат на текущий ремонт самолета (в частности, в виде стоимости приобретенных для ремонта дорогостоящих запчастей) при расчете налоговой базы по налогу на прибыль при условии их надлежащего документального подтверждения.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Коренева Ольга

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Необходимо ли начислять амортизацию на капитальные вложения, учитываемые на счете 106 00, при передаче вложений, сформированных при осуществлении капитального строительства и реконструкции муниципального имущества в казенных учреждениях?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Амортизации на капитальные вложения, учитываемые на счете 106 00, включая материальные объекты имущества, числящиеся в составе незавершенных капитальных вложений, не начисляется.

Обоснование вывода:

Показатель амортизации отражает величину стоимости основных средств, нематериальных активов, закрепленных за учреждением на праве оперативного управления, прав пользования активами, а также объектов нефинансовых активов, составляющих государственную (муниципальную) казну, перенесенную за период их использования на уменьшение финансового результата (п. 32 федерального стандарта «Основные средства», п. 84 Инструкции N 157н).

Согласно п. 7 СГС «Основные средства», п. 39 Инструкции N 157н материальные объекты имущества, числящиеся в составе незавершенных капитальных вложений, к основным средствам не относятся. Кроме того, для принятия объекта к учету в качестве основного средства он должен быть доведен до состояния, пригодного для использования в деятельности учреждения.

Государственная регистрация права на объект незавершенного строительства не является основанием для его отражения на счете 101 00 «Основные средства». Учет объектов нефинансовых активов, не завершенных строительством, на которые зарегистрировано право собственности публично-правового образования в соответствии с законодательством РФ, на счете 106 00 в полной мере соответствует применяемой в настоящее время методологии бухгалтерского учета (п. 1 письма Минфина России от 17.05.2019 N 02-06-10/35696).

То есть начисление амортизации на капитальные вложения, учитываемые на счете 106 00, включая материальные объекты имущества, числящиеся в составе незавершенных капитальных вложений, не предусмотрено.

Пунктами 31, 34 Инструкции N 162н предусмотрена безвозмездная передача и принятие капитальных вложений в объекты основных средств. Соответственно, по завершении работ казенное учреждение, в чьи полномочия входит осуществление капитального строительства и реконструкции муниципального имущества, передает казенному учреждению сформированные вложения в основные средства (счет 106 01) с применением счета 1 401 20 280 «Расходы на безвозмездные перечисления капитального характера организациям» (п. 34 Инструкции N 162н, п. 130 Инструкции N 157н). В свою очередь, казенное учреждение, на балансе которого учитывается объект, принимает переданные вложения (счет 106 01 «Вложения в основные средства») с применением счета 0 401 10 190 «Доходы от безвозмездных неденежных поступлений в сектор государственного управления» (п. 31 Инструкции N 162н, п. 130 Инструкции N 157н). Корреспонденции по передаче амортизации на капитальные вложения не предусмотрены.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

советник государственной гражданской службы 1 класса Левина Ольга

Ответ прошел контроль качества

У организации, применяющей УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», есть иностранный подрядчик (электронные услуги). В закрывающих документах подрядчик указывает стоимость услуги и в поле «НДС» — ставку 16,67% (вместо 20%). Для бухгалтерии важно верно отделить налог НДС от других начислений. Однако обычно используется ставка 20%. Со ставкой 16,67% не сталкивались в расчетных документах.

Может ли быть, что на самом деле начислен НДС 20%, просто эта сумма рассчитана по-другому (с использованием расчетной ставки 16,67%)? Как можно отразить сумму налога по услуге в документации (16,67% обычно не используется)? Надо ли в связи с этим доплачивать что-то в бюджет, сдавать дополнительную отчетность?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Указание иностранным поставщиком электронных услуг в расчетном документе ставки НДС 16,67% соответствует требованиям главы 21 НК РФ и не накладывает на покупателя этих услуг каких-либо обязательств по НДС.

Указанная сумма налога в общем порядке учитывается в расходах при применении УСН.

Обоснование вывода:

Прежде напомним, что с 1 января 2019 года иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, указанные в п. 1 ст. 174.2 НК РФ (далее также — электронные услуги,) как физическим, так и юридическим лицам, самостоятельно производит исчисление и уплату НДС при оказании таких услуг. У российской организации — покупателя обязанностей налогового агента не возникает (п. 2 ст. 161, п.п. 3, 10 ст. 174.2 НК РФ, письма Минфина России от 24.04.2019 N 03-07-08/29927, от 29.03.2019 N 03-07-08/23438, ФНС России от 29.05.2019 N СД-4-3/10374@ и др.).

При этом порядок исчисления налога такими иностранными организациями, подлежащими постановке на учет в налоговых органах в соответствии с п. 4.6 ст. 83 НК РФ, несколько упрощен по сравнению с общим порядком исчисления НДС.

Так, согласно п. 2 ст. 174.2 НК РФ при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме, местом реализации которых признается территория РФ, налоговая база определяется как стоимость услуг с учетом суммы налога, исчисленная исходя из фактических цен их реализации. На основании п. 5 ст. 174.2 НК РФ сумма налога определяется как соответствующая расчетной налоговой ставке в размере 16,67% процентная доля налоговой базы.

Таким образом, указание в расчетном документе иностранным поставщиком электронных услуг ставки НДС 16,67% соответствует положениям главы 21 НК РФ и не накладывает на покупателя таких услуг каких-либо обязательств по НДС.

Заметим, поскольку указанная налоговая ставка применяется к налоговой базе с учетом налога, то сумма НДС, исчисленная иностранной организацией по указанной расчетной ставке, в целом соответствует сумме налога, включенной в стоимость услуги, облагаемой по налоговой ставке 20% (120 руб. х 16,67% = 20 руб.) (смотрите также письмо ФНС России от 10.03.2017 N СД-3-3/1626@).

Сумма НДС со стоимости приобретенных электронных услуг в общем порядке учитывается покупателем, применяющим УСН, в расходах на основании пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Также в графе 5 Раздела I Книги учета доходов и расходов (приказ Минфина России от 22.10.2012 N 135н) указывается сумма НДС, рассчитанная по ставке 16,67% и уплаченная в составе договорной цены (ст. 346.24 НК РФ).

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Лазарева Ирина

Ответ прошел контроль качества

Компания «Х» (нерезидент, регистрация в Республике Кипр) является контролируемой иностранной компанией. Контролирующее лицо — физическое лицо, резидент РФ. Уведомление о контролируемой иностранной компании было подано контролирующим лицом в налоговый орган РФ. Компания «У» (резидент РФ) выплачивает доход Компании «Х».

Какие документы согласно п. 4 ст. 7 НК РФ Компания «Х» должна представить Компании «У», чтобы Компания «У» не выступала в качестве налогового агента и не удержала налог на доход иностранного лица?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В НК РФ не определены конкретные документы, которые следует представить иностранной компании источнику выплаты — российской организации.

Компанией «Х» возможно представление документа (например, письма), подтверждающего ограничение ее прав при использовании полученных от Компании «У» доходов, а также отсутствие у Компания «Х» права самостоятельно пользоваться и распоряжаться данным доходом.

Обоснование вывода:

Прибыль контролируемой иностранной компании (далее — КИК) (пропорционально доле владения контролирующего лица) подлежит налогообложению в РФ, в частности, путем включения в доход физического лица, контролирующего эту компанию, в соответствии с пп. 8.1 п. 3 ст. 208 НК РФ (письма Минфина России от 23.04.2018 N 03-04-05/27053, от 11.04.2019 N 03-04-05/25841, от 05.10.2018 N 03-04-05/71665, от 05.09.2018 N 03-04-05/63517, от 04.05.2016 N 03-04-05/25882, от 27.10.2017 N 03-12-11/2/72479).

Учет прибыли КИК в целях налогообложения осуществляется в том числе на основании ст. 25.15 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 25.15 НК РФ прибылью (убытком) КИК в целях НК РФ признается сумма прибыли (убытка) этой компании, рассчитанная в соответствии с требованиями ст. 309.1 НК РФ.

Так, прибыль (убыток) КИК определяется одним из способов, установленных п. 1 ст. 309.1 НК РФ.

При этом п. 11 ст. 309.1 НК РФ предусматривает, что сумма налога, исчисленного в отношении прибыли КИК за соответствующий период, уменьшается пропорционально доле участия контролирующего лица на величину налога, исчисленного в отношении этой прибыли в соответствии с законодательством иностранных государств и (или) законодательством РФ (в том числе налога на доходы, удерживаемого у источника выплаты дохода).

Иными словами, нормы главы 25 НК РФ допускают возможность исчисления и удержания налога с доходов, выплачиваемых КИК, источником его выплаты.

В то же время из разъяснений финансового ведомства (смотрите, например, письма Минфина России от 10.07.2015 N 03-08-05/39803, от 02.03.2015 N 03-08-05/10528, от 21.01.2015 N 03-08-05/69517) усматривается возможность применения к доходам, выплачиваемым КИК, положений п. 4 ст. 7 НК РФ.

Подпункт 1 п. 4 ст. 7 НК РФ устанавливает, что при выплате доходов в пользу иностранного лица применяется порядок налогообложения, установленный НК РФ для резидентов РФ, если источнику выплаты доходов известно, что иностранное лицо, которому выплачивается доход, не имеет фактического права на его получение, и фактическим получателем доходов является известное источнику выплаты лицо, являющееся резидентом РФ. В этом случае налогообложение выплачиваемого дохода (его части) производится в соответствии с положениями соответствующих глав части второй НК РФ для налогоплательщиков, являющихся налоговыми резидентами РФ, без удержания соответствующего налога у источника выплаты доходов при условии информирования таким источником выплаты доходов налогового органа по месту постановки на учет в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

В силу п. 2 ст. 7 НК РФ лицом, имеющим фактическое право на доходы, в целях НК РФ и применения международных договоров РФ по вопросам налогообложения признается лицо, которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, либо контроля над организацией, либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться этим доходом (письма Минфина России от 27.03.2015 N 03-08-05/16994, от 24.08.2018 N 03-12-12/2/60389).

Следовательно, в указанном случае Компания «У» не будет удерживать налог с Компании «Х» (КИК), если физическое лицо — налоговый резидент РФ, контролирующий Компанию «Х», имеет фактическое право на такие доходы.

В целях применения механизма, предусмотренного пп. 1 п. 4 ст. 7 НК РФ, налоговое ведомство в настоящее время рекомендует российским источникам дохода представлять в ИФНС по месту учета сообщение по форме, приведенной в письме ФНС России от 20.04.2015 N ГД-4-3/6713@ (смотрите также письмо ФНС России от 25.05.2015 N ГД-4-3/8798@).

В то же время в отношении документов, запрашиваемых источником выплаты у иностранного лица в целях определения фактического получателя дохода, форм, даже рекомендованных, налоговым органом не разработано.

В письме Минфина России от 27.03.2015 N 03-08-05/16994 указывается, что российской организацией — источником дохода могут приниматься во внимание, например:

— документы (информация), подтверждающие (опровергающие) наличие у получателя дохода права усмотрения в отношении распоряжения и использования полученными дивидендами;

— документы (информация), подтверждающие возникновение у получателя дохода, местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым РФ заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, налоговых обязательств, подлежащих уплате, наличие которых подтверждает отсутствие экономии на налоге у источника в РФ при последующей передаче полученных денежных средств третьим лицам (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым РФ не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения);

— документы (информация), подтверждающие осуществление получателем дохода в государстве (территории), местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым РФ заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, фактической предпринимательской деятельности.

По мнению чиновников, отсутствие в НК РФ упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной налоговым агентом информации (смотрите, например, письма Минфина России от 17.11.2017 N 03-08-05/76132, от 17.03.2017 N 03-08-05/15450, от 24.07.2018 N 03-08-05/51824).

В свою очередь, в письме Минфина России от 13.01.2016 N 03-08-05/275 говорится, что обязанность налогового агента принять меры к определению иностранных контрагентов как фактических получателей доходов можно считать исполненной, если на момент выплаты дивидендов в распоряжении налогового агента имеются документы, подтверждающие наличие у получателя дохода права усмотрения в отношении распоряжения и использования полученными дивидендами. Таким документом может являться письмо акционера, подтверждающее отсутствие у него договорных или иных юридических обязательств перед третьими лицами и ограничений его прав при использовании полученных от российской компании дивидендов, а также наличие у акционера права самостоятельно пользоваться и распоряжаться данными дивидендами.

Применительно к рассматриваемой ситуации это, на наш взгляд, означает, что кипрской компанией может быть представлено, например, письмо, подтверждающее ограничение ее прав при использовании полученных от Компании «У» доходов, а также отсутствие у Компания «Х» права самостоятельно пользоваться и распоряжаться данным доходом.

В письме ФНС России от 11.03.2016 N ОА-3-17/1025@ говорится, что с учетом положений Гаагской конвенции от 05.10.1961 документы, из которых может быть получена информация о фактических получателях дохода (учредительный договор, реестр акционеров и т.д.), изначально оформляются в соответствии с гражданским законодательством соответствующего иностранного государства и в этой связи легализации, а также апостилирования не требуют.

Поскольку, как уже было отмечено выше, в НК РФ не поименованы конкретные документы, необходимые для определения фактического получателя дохода, рекомендуем в целях минимизации претензий налоговых органов обратиться за разъяснениями в Минфин России или налоговый орган по месту учета (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Мельникова Елена

Организация осуществляет медицинскую деятельность (имеется лицензия) в г. Москве (является медицинским центром). В зоне регистратуры организация планирует поместить стенд с выкладкой косметики для продажи.

Нужно ли платить торговый сбор организации? Если да, то как его рассчитать?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемом случае имеются основания считать, что организация, помимо медицинской деятельности, осуществляет розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, в отношении которой Законом N 62 предусмотрена уплата торгового сбора.

Порядок расчета и уплаты торгового сбора рассмотрен ниже.

Обоснование позиции:

Торговый сбор относится к местным налогам и сборам, установленным НК РФ (п. 3 ст. 15 НК РФ). Он установлен с 1 июля 2015 года и вводится нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований.

На территории г. Москвы торговый сбор введен законом г. Москвы от 17.12.2014 N 62 «О торговом сборе» (далее — Закон N 62).

На основании п. 1 ст. 411 НК РФ плательщиками торгового сбора признаются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды предпринимательской деятельности на территории г. Москвы, в отношении которых установлен торговый сбор, с использованием объектов движимого и (или) недвижимого имущества на территории города Москвы.

Для целей уплаты торгового сбора под торговлей понимается вид предпринимательской деятельности, связанный с розничной, мелкооптовой и оптовой куплей-продажей товаров и осуществляемый (п. 2, подп. 2 п. 4 ст. 413 НК РФ):

— через объекты стационарной торговой сети, имеющие и не имеющие торговых залов (за исключением автозаправочных станций);

— через объекты нестационарной торговой сети;

— путем отпуска товаров со склада.

В соответствии со ст. 2 Закона N 62 обязанность по уплате торгового сбора установлена в отношении таких видов предпринимательской деятельности, как торговля с использованием объектов стационарной торговой сети, имеющих или не имеющих торговых залов; торговля через объекты нестационарной торговой сети; развозная и разносная торговля.

В отношении такого вида деятельности, как оказание медицинских услуг, льготы Законом N 62 не установлены (ст. 3 Закона N 62).

Глава 33 НК РФ и Закон N 62 не содержат понятия объекта стационарной торговой сети, не имеющего торговых залов, объекта стационарной торговой сети, имеющего торговые залы, и объекта нестационарной торговой сети.

В соответствии с главой 33 НК РФ и Законом N 62 правительством Москвы было разработано постановление от 30.06.2015 N 401-ПП, утверждающее порядок сбора и обработки сведений об объектах обложения торговым сбором (далее — Порядок).

Пунктом 1.6 Порядка к объектам стационарной торговой сети, не имеющим торговых залов, отнесены, в частности, такие объекты, как расположенные в коридорах, холлах, вестибюлях отдельно стоящих нежилых зданий (строений, сооружений), а также нежилых помещений в многоквартирных домах объекты осуществления торговли, используемые одной или несколькими организациями и (или) индивидуальными предпринимателями для продажи товаров и оснащенные оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, обслуживания покупателей и проведения денежных расчетов.

На основании приведенных норм Порядка к объектам стационарной торговой сети, не имеющим торговых залов, можно отнести, по сути, любой объект осуществления торговли, расположенный в любом строении (сооружении, здании, доме) или его (их) части и оснащенный оборудованием, предназначенным для:

— выкладки, демонстрации товаров (например, стенд с образцами продукции);

— обслуживания покупателей;

— проведения денежных расчетов (например, установлена ККТ).

Из вопроса следует, что в медицинском центре в зоне регистратуры планируется поместить стенд с выкладкой косметики для продажи, там же будут осуществляться расчеты с покупателями.

В этой связи, по нашему мнению, имеются предпосылки для признания торгового места объектом стационарной торговой сети, не имеющим торгового зала. Поэтому организация может быть признана плательщиком торгового сбора.

Если медицинский центр оказывает только медицинские услуги, плательщиком торгового сбора он не является. Если же одновременно оказываются услуги и продаются иные товары, то, по нашему мнению, торговый сбор платить нужно.

Такое мнение подтверждается выводом, сделанным в постановлении АС Московского округа от 21.12.2018 по делу N А40-93843/2017. В суде рассматривалась ситуация, когда предприниматель осуществлял через аптеку фармацевтическую деятельность и розничную торговлю иными товарами, не относящимися к лекарственным препаратам. Суд постановил, что поскольку предприниматель помимо осуществления фармацевтической деятельности осуществлял второй вид деятельности — розничную продажу сопутствующего товара, то он должен был учитывать соответствующие последствия, в том числе возникновение обязанности по оплате торгового сбора за осуществление розничной торговли сопутствующими товарами (ввиду отсутствия патента на указанный вид деятельности) на территории объекта движимого или недвижимого имущества. Предприниматель был признан плательщиком торгового сбора.

Ставки торгового сбора установлены ст. 2 Закона N 62 и зависят от местоположения медицинского центра. Периодом обложения признается квартал (ст. 414 НК РФ). Ставки приведены за квартал. Для вида деятельности «Торговля через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов (за исключением объектов стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, являющихся автозаправочными станциями)» ставки установлены в пп. 1 таблицы, приведенной в ст. 2 Закона N 62.

Сумма сбора определяется плательщиком самостоятельно для каждого объекта начиная с периода обложения (квартала), в котором возник объект обложения, как произведение ставки сбора в отношении соответствующего вида предпринимательской деятельности и фактического значения физической характеристики объекта (п. 1 ст. 417, ст. 414 НК РФ). В случае изменения ставок уплата торгового сбора должна осуществляться исходя из действующих в соответствующем периоде обложения размеров ставок (письмо ФНС России от 06.08.2019 N СД-4-3/15497@).

Согласно п. 1 ст. 416 НК РФ постановка на учет, снятие с учета организации или ИП в качестве плательщика сбора в налоговом органе осуществляются на основании уведомления плательщика сбора, представляемого им в налоговый орган, либо на основании информации, представленной указанным в п. 2 ст. 418 НК РФ. Плательщик сбора представляет уведомление не позднее пяти дней с даты возникновения объекта обложения сбором (п. 2 ст. 416 НК РФ).

Форма уведомления о постановке на учет (внесении изменений показателей объекта осуществления торговли, прекращении объекта обложения сбором) организации или ИП в качестве плательщика торгового сбора в налоговом органе по объекту осуществления вида предпринимательской деятельности, в отношении которого установлен торговый сбор, утверждена Приказом ФНС России от 22.06.2015 N ММВ-7-14/249@.

В письме ФНС России от 26.06.2015 N ГД-4-3/11229@ разъяснено, что в случае, если предпринимательская деятельность, в отношении которой установлен торговый сбор, осуществляется с использованием объекта недвижимого имущества, уплата сбора осуществляется организациями, состоящими на учете в качестве плательщика торгового сбора, в налоговом органе по месту нахождения объекта недвижимого имущества, т.е. уплата производится с указанием реквизитов получателя платежа и кода ОКТМО по месту осуществления торговой деятельности.

Периодом обложения торговым сбором признается квартал (ст. 414 НК РФ). Сбор уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом (п. 2 ст. 417 НК РФ).

Некоторые особенности оформления платежных документов по уплате сбора рассмотрены в письме ФНС России от 14.10.2015 N СД-4-3/17948@.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Мозалева Наталья

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Мельникова Елена

При проверке плана финансово-хозяйственной деятельности за 2018 год учреждений, подведомственных Минсельхозу России (его окончательный вариант со всеми изменениями, произведенными в 2018 году), возникли вопросы по применению норм п. 7 и п. 8 Приказа Минфина РФ от 28.07.2010 N 81н.

1) Что такое дата составления плана (то есть первоначального плана или плана с последними изменениями; дата первоначального плана — 05.02.18, дата последнего внесения изменения в план — 25.10.18)?

2) Какие показатели должны отражаться в таблице N 2? По разделу второму таблица должна формироваться на основании показателей годовой отчетности за 2018 год, то есть на 01.01.2019, или должны отражаться фактически сложившиеся показатели на 25.12.2018?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В целях внесения изменений учреждением должен составляться новый План ФХД, в заголовочной части которого указывается соответствующая дата (дата последнего изменения). Соответственно, информация в текстовой (описательной) части Плана ФХД должна отражаться на дату последнего изменения.

Под отчетной датой понимается дата, на которую составляется бухгалтерская (финансовая) отчетность. Следовательно, если датой последнего изменения в План ФХД является 25.10.2018, в Таблице 1 Плана ФХД отражаются показатели, формируемые на 01.10.2018.

Плановые показатели в Таблице 2 Плана ФХД должны содержать данные, формируемые на основании показателей годовой отчетности.

Обоснование вывода:

Общие требования к составлению и утверждению Плана ФХД государственного (муниципального) учреждения утверждены приказом Минфина России от 28.07.2010 N 81н (далее — Требования N 81н). Вместе с тем орган исполнительной власти (орган местного самоуправления), осуществляющий функции и полномочия учредителя в отношении учреждения, вправе установить особенности его составления и утверждения.

В соответствии с п. 4 Требований N 81н План ФХД состоит из трех частей: заголовочной, содержательной, оформляющей.

Дата составления Плана ФХД указывается в заголовочной части Плана (п. 5 Требований N 81н).

Согласно п. 7 Требований N 81н в текстовой (описательной) части Плана ФХД указываются:

— цели деятельности учреждения (подразделения) в соответствии с федеральными законами, иными нормативными (муниципальными) правовыми актами и уставом учреждения (положением подразделения);

— виды деятельности учреждения (подразделения), относящиеся к его основным видам деятельности в соответствии с уставом учреждения (положением подразделения);

— перечень услуг (работ), относящихся в соответствии с уставом (положением подразделения) к основным видам деятельности учреждения (подразделения), предоставление которых для физических и юридических лиц осуществляется в том числе за плату;

— общая балансовая стоимость недвижимого государственного (муниципального) имущества на дату составления Плана (в разрезе стоимости имущества, закрепленного собственником имущества за учреждением на праве оперативного управления; приобретенного учреждением (подразделением) за счет выделенных собственником имущества учреждения средств; приобретенного учреждением (подразделением) за счет доходов, полученных от иной приносящей доход деятельности);

— общая балансовая стоимость движимого государственного (муниципального) имущества на дату составления Плана, в том числе балансовая стоимость особо ценного движимого имущества;

— иная информация по решению органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя.

В целях внесения изменений в План ФХД составляется новый План, показатели которого не должны вступать в противоречие в части кассовых операций по выплатам, проведенным до внесения изменения в План, а также с показателями планов закупок, указанных в п. 11.1 Требований N 81н (п. 19 Требований N 81н).

Учитывая изложенное, в целях внесения изменений учреждением должен составляться новый План ФХД, в заголовочной части которого указывается соответствующая дата (дата последнего изменения). Соответственно, информация в текстовой (описательной) части Плана ФХД должна отражаться на дату последнего изменения.

Отметим, что на 2020 год и последующие периоды План ФХД бюджетные и автономные учреждения должны будут составлять и утверждать в соответствии с требованиями приказа Минфина России от 31.08.2018 N 186н (далее — Требования N 186н). В частности, утверждена новая рекомендуемая форма плана, а также утвержден новый порядок обоснования плановых показателей. Согласно Требованиям N 186н в качестве даты составления плата указывается дата подписания Плана, а в случае утверждения Плана уполномоченным лицом учреждения — дата утверждения Плана. Кроме того, из Плана на 2020 год текстовая (описательная) часть будет исключена.

В соответствии с п. 8 Требований N 81н показатели финансового состояния учреждения (подразделения) (данные о нефинансовых и финансовых активах, обязательствах), указываемые в Таблице 1 Плана ФХД, отражаются на последнюю отчетную дату, предшествующую дате составления Плана.

Под отчетной датой понимается дата, на которую составляется бухгалтерская (финансовая) отчетность. Согласно п. 2 Инструкции N 33н бухгалтерская отчетность составляется учреждениями на следующие даты:

— квартальная — по состоянию на 1 апреля, 1 июля и 1 октября текущего года;

— годовая — на 1 января года, следующего за отчетным.

Следовательно, если датой последнего изменения в План ФХД является 25.10.2018, в Таблице 1 Плана ФХД отражаются показатели, формируемые на 01.10.2018.

Отметим, что на основании п. 69 Инструкции N 33н Сведения по дебиторской и кредиторской задолженности учреждения (ф. 0503769) представляются в составе квартальной отчетности, Сведения о движении нефинансовых активов учреждения (ф. 0503768) — в составе годовой отчетности (п. 68 Инструкции N 33н).

Согласно п. 8 Требований N 81н плановые показатели по поступлениям и выплатам учреждения (подразделения) отражаются в Таблицах 2, 2.1 Плана ФХД.

Если в результате операций по получению доходов и (или) осуществлению расходов могут быть превышены плановые показатели, то еще до осуществления этих операций желательно внести соответствующие изменения в План ФХД. В противном случае не исключено, что действия должностных лиц учреждения будут квалифицированы контролирующими органами в качестве нарушения требований действующего законодательства.

Кроме того, структура показателей Таблицы 2 Плана ФХД аналогична структуре показателей Отчета об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737) (далее — Отчет (ф. 0503737)). При этом показатели Таблицы 2 Плана ФХД являются основанием для отражения показателей на счете 0 504 00 000 «Сметные (плановые, прогнозные) назначения», которые, в свою очередь, формируют показатели графы 4 разделов «Доходы учреждения», «Расходы учреждения» и «Источники финансирования дефицита средств учреждения» Отчета (ф. 0503737).

Учитывая изложенное, плановые показатели в Таблице 2 Плана ФХД должны содержать данные, формируемые на основании показателей годовой отчетности.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Дурнова Татьяна

Ответ прошел контроль качества