Эксперты ГАРАНТ отвечают на вопросы
В связи с вступлением в силу Федерального закона от 17.06.2019 N 147-ФЗ перечень освобождаемых от НДФЛ доходов стал закрытым.
Облагается ли НДФЛ и страховыми взносами компенсация за медосмотр сотруднику, если сотрудник при приеме на работу проходил обязательный медосмотр и представил на возмещение понесенные расходы в бухгалтерию?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
При возмещении работнику стоимости предварительного медицинского осмотра доходов, подлежащих обложению НДФЛ, не возникает.
Согласно разъяснениям Минфина возмещаемые организацией работникам суммы расходов по оплате медицинских осмотров облагаются страховыми взносами в соответствии с п. 1 ст. 420. Следование иной позиции связано с серьезными налоговыми рисками.
Обоснование позиции:
В силу положений статей 212 и 213 ТК РФ работодатель обязан организовывать проведение за счет собственных средств обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров, обязательных психиатрических освидетельствований работников.
Предусмотренные ст. 213 ТК РФ категории работников проходят медицинские осмотры в соответствии с Порядком проведения обязательных предварительных и периодических медицинских осмотров (обследований) работников, занятых на тяжелых работах и на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, утвержденным приказом Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 12 апреля 2011 г. N 302н (далее — Порядок).
Согласно п.п. 6 и 7 Порядка обязанности по организации проведения предварительных и периодических медицинских осмотров возлагаются на работодателя. Кроме того, предварительные осмотры проводятся при поступлении на работу на основании направления на медицинский осмотр, выданного лицу; поступающему на работу, работодателем.
Таким образом, прохождение обязательного предварительного медицинского осмотра работником при устройстве его на работу должно осуществляться по направлению работодателя в медицинскую организацию (с которой работодателем заключен договор на проведение предварительных и (или) периодических осмотров) и за счет средств работодателя.
Иной порядок прохождения данного медицинского осмотра является нарушением норм, установленных трудовым законодательством Российской Федерации.
НДФЛ
В анализируемой ситуации оплата предварительного медицинского осмотра осуществляется за счет собственных средств работников с последующей компенсацией понесенных расходов работодателем. Формально, это является нарушением ст. 213 ТК РФ.
Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.
При этом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.
По мнению Минфина России, суммы возмещения налогоплательщикам понесенных ими расходов на оплату обязательных медицинских осмотров, необходимость прохождения которых обусловлена требованиями ст. 213 ТК РФ, не могут быть признаны экономической выгодой (доходом) налогоплательщиков, соответственно, доходов, подлежащих обложению НДФЛ, в таком случае не возникает (письма от 30.01.2019 N 03-15-06/5260, от 24.01.2019 N 03-15-06/3786). В данном случае ст. 217 НК РФ (изменения вступают в силу с 1 января 2020 года) не применяется.
Аналогичные выводы содержатся в решении Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 25.05.2017 по делу N А81-1496/2017, постановлении ФАС Московского округа от 21.03.2011 N КА-А40/1449-11, ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2011 N А56-12834/2010.
Страховые взносы
Иначе обстоит дело со страховыми взносами, объектом обложения которыми у плательщиков признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (п. 1 ст. 420 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков страховых взносов — организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 420 НК РФ, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 422 НК РФ.
При этом перечень не подлежащих обложению страховыми взносами выплат, установленный ст. 422 НК РФ, является исчерпывающим и не содержит сумм выплат, направленных на возмещение расходов работников по прохождению ими предварительных (при поступлении на работу) медицинских осмотров.
Таким образом, возмещаемые организацией работникам суммы расходов по оплате медицинских осмотров облагаются страховыми взносами в соответствии с п. 1 ст. 420 НК РФ (письма Минфина России от 17.05.2019 N 03-15-05/35516, от 30.01.2019 N 03-15-06/5260, от 24.01.2019 N 03-15-06/3786, от 17.05.2019 N 03-15-05/35516).
В данном случае возможен и иной подход, который связан с серьезными налоговыми рисками и перспективой судебного спора. Подробнее смотрите в материале: Вопрос: При приеме на работу сотруднику выплачивается компенсация за прохождение первичного медицинского осмотра. На момент прохождения медицинского осмотра трудовой договор с работодателем не заключен. Является ли данная компенсация объектом обложения страховыми взносами? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2019 г.)
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий
Ответ прошел контроль качества
Промышленное предприятие с закрытой территорией обязано обеспечивать горячим питанием рабочих горячих цехов. На территории предприятия организацией питания занимается столовая (далее — ООО). Между предприятием и ООО заключен договор на оказание услуг по организации питания для сотрудников. В рамках этого договора сотрудники по магнитным карточкам питаются в ООО. Расчеты производятся в безналичном порядке между двумя юридическими лицами. На предприятии сотрудникам в рамках локальных нормативных актов предприятия предусмотрена компенсация питания. Данная сумма облагается НДФЛ и страховыми взносами. В оплату обедов направляется сумма начисленной согласно коллективному договору компенсации на питание. Сумма компенсации питания зачисляется ежемесячно на магнитные карты для питания в ООО.
Должно ли предприятие или ООО применять ККТ с 01.07.2019?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Денежные средства работников, направляемые на компенсацию расходов организации по оплате услуг, оказываемых силами сторонней организации и связанных с обеспечением горячим питанием работников горячих цехов, не образует природу термина «расчет» в понимании Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа». В этой связи у организации не возникает обязанности по применению ККТ.
Поскольку в данном случае денежные средства в адрес ООО поступают в безналичном порядке на его расчетный счет с расчетного счета организации, и при этом зачисление денежных средств производится без использования электронного средства платежа с его предъявлением, у ООО не возникает обязанности по применению ККТ.
Обоснование позиции:
В настоящее время в соответствии с п. 1 ст. 1.2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа» (далее — Закон N 54-ФЗ) контрольно-кассовая техника (ККТ) применяется на территории РФ в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими расчетов, за исключением случаев, установленных Законом N 54-ФЗ.
Согласно абзацу двадцать первому ст. 1.1 Закона N 54-ФЗ для целей Закона N 54-ФЗ под расчетами понимаются:
— прием (получение) и выплата денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за товары, работы, услуги;
— прием ставок, интерактивных ставок и выплата денежных средств в виде выигрыша при осуществлении деятельности по организации и проведению азартных игр;
— прием денежных средств при реализации лотерейных билетов, электронных лотерейных билетов, приеме лотерейных ставок и выплате денежных средств в виде выигрыша при осуществлении деятельности по организации и проведению лотерей.
В целях Закона N 54-ФЗ под расчетами также понимаются:
— прием (получение) и выплата денежных средств в виде предварительной оплаты и (или) авансов, зачет и возврат предварительной оплаты и (или) авансов;
— предоставление и погашение займов для оплаты товаров, работ, услуг (включая осуществление ломбардами кредитования граждан под залог принадлежащих гражданам вещей и деятельности по хранению вещей);
— предоставление или получение иного встречного предоставления за товары, работы, услуги.
При этом в силу п. 4 ст. 4 Федерального закона от 03.07.2018 N 192-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее — Закон N 192-ФЗ) организации и индивидуальные предприниматели при осуществлении расчетов с физическими лицами, которые не являются индивидуальными предпринимателями, при предоставлении или получении иного встречного предоставления за товары, работы, услуги вправе не применять ККТ и не выдавать (направлять) бланки строгой отчетности до 01.07.2019.
Погашение работниками задолженности перед организацией за приобретенные товары, работы, услуги в форме удержания организацией из заработной платы работников суммы платежей по обязательству образует природу термина «расчет» в понимании Закона N 54-ФЗ и, следовательно, требует применения контрольно-кассовой техники (письмо ФНС России от 14.08.2018 N АС-4-20/15707). Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 25.01.2019 N 03-01-15/4355. При этом такая обязанность с учетом п. 4 ст. 4 Закона N 192-ФЗ в схожих обстоятельствах возникает с 01.07.2019.
Вместе с тем, как указано в письме Минфина России от 25.01.2019 N 03-01-15/4355, если удержание из заработной платы производится в счет возмещения работниками расходов организации (в частности, на приобретение бланка трудовой книжки, мобильную связь), то такое возмещение не относится к расчетам для целей Федерального закона N 54-ФЗ и не требует применения контрольно-кассовой техники. Аналогичная позиция изложена в письме ФНС России от 14.08.2018 N АС-4-20/15707.
В рассматриваемой ситуации организация осуществляет расходы, связанные с обеспечением горячим питанием работников горячих цехов, по оплате услуг, оказываемых сторонней организацией (ООО). При этом на погашение данной задолженности организации направляются средства начисляемой в соответствии с коллективным трудовым договором компенсации питания. То есть расходы организации на оплату услуг сторонней организации возмещаются за счет средств, подлежащих выплате работникам.
Следовательно, с учетом вышеприведенных разъяснений контролирующих органов можно сделать вывод о том, что такая компенсация расходов организации не относится к расчетам для целей Федерального закона N 54-ФЗ и не требует применения контрольно-кассовой техники.
В рассматриваемой ситуации услуги питания оказываются организацией ООО, и, соответственно, именно ООО в общем случае должна применять ККТ при расчетах с клиентами.
В отношении обязанности применения ККТ ООО в конкретной ситуации, в свою очередь, следует отметить, что в данном случае работники не приобретают услуги у сторонней организации ООО.
Так, особенностью рассматриваемой ситуации является то обстоятельство, что заказчиком услуг ООО является рассматриваемая организация.
Ситуации, в которых ККТ может не применяться, перечислены в ст. 2 Закона N 54-ФЗ. Так, согласно п. 9 ст. 2 Закона N 54-ФЗ ККТ не применяется при осуществлении расчетов в безналичном порядке между организациями и (или) индивидуальными предпринимателями, за исключением осуществляемых ими расчетов с использованием электронного средства платежа с его предъявлением.
Как мы поняли из рассматриваемой ситуации, в данном случае при применении магнитной карты оплата от физических лиц — работников организации в адрес ООО не поступает. В адрес ООО денежные средства поступают в безналичном порядке на расчетный счет ООО с расчетного счета организации. При этом зачисление денежных средств производится без использования электронного средства платежа с его предъявлением (магнитная карта такими функциями не наделена). Значит, у ООО в данном случае на основании п. 9 ст. 2 Закона N 54-ФЗ не возникает обязанности по применению ККТ.
Изложенная точка зрения является нашим экспертным мнением и может не совпадать с мнением других специалистов. Официальных разъяснений и материалов арбитражной практики по ситуации, аналогичной рассматриваемой, нами не обнаружено. В этой связи напоминаем, что для устранения сомнений организация вправе обратиться с письменным запросом в налоговый орган по месту учета или непосредственно в Минфин России (п. 9 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ, пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21, ст. 34.2 НК РФ).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег
Ответ прошел контроль качества
При выходе участника из ООО в счет выплаты доли общество передало здание. Теперь общество считает, что стоимость здания превышает стоимость доли. Была проведена комплексная экспертиза. Эксперт-строитель (оценщик) определил рыночную стоимость переданного здания, эксперт-бухгалтер определил стоимость чистых активов общества и действительную стоимость доли вышедшего участника.
Эксперт-строитель определил рыночную стоимость переданного здания с учетом НДС, то есть НДС входит в стоимость, а эксперт-бухгалтер для расчета стоимости чистых активов и действительной стоимости доли использовал стоимость здания без НДС.
При передаче здания в счет выплаты доли вышедшему участнику использовалась стоимость здания без НДС, поскольку НДС должен быть уплачен в бюджет.
Теперь общество считает, что при передаче имущества в счет выплаты действительной стоимости доли должна была использоваться стоимость здания с НДС и имеет место переплата.
Соответственно, возникает диспропорция: одно и то же здание для чистых активов учтено без НДС, а передается вышедшему участнику с НДС, то есть получается, что на вышедшего участника НДС ложится бременем, и чем дороже здание, тем больше разница.
По какой стоимости — с НДС или без НДС — должно было быть передано здание в счет выплаты действительной стоимости доли при выходе участника?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В анализируемой ситуации бухгалтер поступил правильно, определив стоимость имущества, переданного в счет действительной доли участника, без НДС.
Обоснование вывода:
Участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом общества (пп. 1 п. 1 ст. 94 ГК РФ, п. 1 ст. 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», далее — Закон об ООО).
В свою очередь, общество обязано выплатить выходящему участнику действительную стоимость его доли или с его согласия — выдать в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале ООО действительную стоимость оплаченной части доли (п. 6.1 ст. 23 Закона об ООО).
Напомним, размер доли участника ООО в уставном капитале общества должен соответствовать соотношению номинальной стоимости его доли и уставного капитала общества. Действительная же стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли (п. 2 ст. 14 Закона об ООО).
В соответствии с п. 2 ст. 30 Закона об ООО стоимость чистых активов общества (за исключением кредитных организаций) определяется по данным бухгалтерского учета в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным Правительством РФ. В настоящее время применяется Порядок определения стоимости чистых активов, утвержденный приказом Минфина России от 28.08.2014 N 84н (далее — Порядок N 84н).
Согласно п. 4 Порядка N 84н стоимость чистых активов определяется как разность между величиной принимаемых к расчету активов организации и величиной принимаемых к расчету обязательств организации. При этом:
— принимаемые к расчету активы включают все активы организации, за исключением дебиторской задолженности учредителей (участников и т.п.) по взносам (вкладам) в уставный капитал (п. 5 Порядка N 84н);
— принимаемые к расчету обязательства включают все обязательства организации, за исключением доходов будущих периодов, признанных организацией в связи с получением государственной помощи, а также в связи с безвозмездным получением имущества (п. 6 Порядка N 84н);
— стоимость чистых активов определяется по данным бухгалтерского учета. При этом активы и обязательства принимаются к расчету по стоимости, подлежащей отражению в бухгалтерском балансе организации (в нетто-оценке за вычетом регулирующих величин) исходя из правил оценки соответствующих статей бухгалтерского баланса (п. 7 Порядка N 84н).
Учитывая разъяснения, данные в постановлении Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 09.12.1999 N 90/14, в судебной практике выработался общий подход, согласно которому действительная стоимость доли в уставном капитале общества при выходе его участника определяется с учетом рыночной стоимости недвижимого имущества, отраженного на балансе общества (постановления Президиума ВАС РФ от 26.05.2009 N 836/09, от 06.09.2005 N 5261/05, от 07.06.2005 N 15787/04).
Как указал Президиум ВАС РФ в постановлении от 10.09.2013 N 3744/13, балансовая стоимость объектов ОС должна быть приведена к рыночной посредством оценки с учетом норм ПБУ и других нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету.
Согласно п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Соответственно, поскольку основные средства ООО учитываются на балансе без НДС, рыночная стоимость основных средств также должна быть определена без учета этого налога.
Данный вывод является общим и не зависит от того, возмездным или безвозмездным являлось приобретение обществом с ограниченной ответственностью основных средств, по каким правовым основаниям и как давно оно состоялось. Не влияет на этот вывод и то, что для целей определения действительной стоимости доли вышедшего из такого общества участника используется рыночная стоимость отраженного на балансе общества недвижимого имущества, определяемая на основании экспертной оценки (постановления Президиума ВАС РФ от 07.06.2005 N 15787/04, от 06.09.2005 N 5261/05).
Таким образом, на наш взгляд, в анализируемой ситуации бухгалтер поступил правильно, определив стоимость имущества, переданного в счет действительной доли участника, без НДС.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий
Ответ прошел контроль качества
Физическое лицо в 2019 году выдает другому физическому лицу беспроцентный заем в рублях (более 100 000 руб.), далее заимодавец прощает (не дарит) всю сумму займа заемщику.
Возникает ли у какой-то стороны обязанность по уплате НДФЛ?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В рассматриваемой ситуации у заимодавца не возникает обязанности по уплате НДФЛ.
В связи с получением беспроцентного займа от физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, у заемщика не возникает облагаемого НДФЛ дохода.
Если заимодавец в данном случае освободил заемщика от обязанности по возврату заемных средств в качестве дара, то у заемщика также не возникает налогооблагаемого дохода. В противном случае у заемщика возникает обязанность по уплате НДФЛ с суммы прощенного долга.
Обоснование позиции:
Возникновение обязанности по уплате того или иного налога изначально зависит от наличия у налогоплательщика соответствующего объекта налогообложения (п. 1 ст. 38 НК РФ).
Согласно ст. 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками:
— от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ — для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ;
— от источников в РФ — для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.
Доходом для целей НДФЛ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ (п. 1 ст. 41 НК РФ).
При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ). Исключением являются доходы, поименованные в главе 23 НК РФ в качестве не подлежащих налогообложению.
Считаем, что как при предоставлении беспроцентного займа, так и при последующем прощении долга заемщику у заимодавца не возникает экономической выгоды, а потому и обязанности по уплате НДФЛ. Официальных разъяснений и материалов судебной практики по данному вопросу нами не обнаружено.
При оценке получения дохода заемщиком в связи с безвозмездным использованием заемных средств нужно учитывать нормы ст. 212 НК РФ. Из пп. 1 п. 1, п. 2 ст. 212 НК РФ следует, что у налогоплательщика-заемщика может возникнуть доход в виде материальной выгоды в связи с получением беспроцентного займа от двух категорий лиц: организаций или индивидуальных предпринимателей.
Таким образом, на наш взгляд, при получении беспроцентного займа от физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах у заемщика не возникает. Данная точка зрения подтверждается в п. 2 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом ВС РФ 21.10.2015 (далее — Обзор). Официальных разъяснений по данному вопросу нами не обнаружено. Учитывая наличие судебной практики, мы не исключаем, что налоговый орган может придерживаться иной точки зрения.
Наряду с этим, по нашему мнению, при прощении задолженности по договору займа у физического лица — заемщика возникает экономическая выгода и доход в соответствующей сумме (дополнительно смотрите письма Минфина России от 25.01.2019 N 03-04-06/4277, от 30.01.2018 N 03-04-07/5117, от 10.01.2018 N 03-04-05/310).
Норм, прямо освобождающих от налогообложения доходы налогоплательщика от прощения долга кредитором — физическим лицом (в том числе по договору беспроцентного займа), глава 23 НК РФ не предусматривает. Вместе с тем п. 18.1 ст. 217 НК РФ выводит из-под налогообложения НДФЛ доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения (за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев, имеющего место между лицами, не являющимися членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом РФ).
Из п. 1 ст. 572 ГК РФ следует, что предметом договора дарения может являться освобождение одной стороной (дарителем) другой стороны (одаряемого) от имущественной обязанности перед собой. Судебная практика неоднозначна, но нередко признаёт прощение долга дарением (смотрите, например, постановления ФАС Московского округа от 26.01.2009 N КГ-А40/11632-08 и от 19.03.2012 N Ф05-1607/12, ФАС Западно-Сибирского округа от 15.10.2009 N Ф04-248/2009). В некоторых судебных актах разграничиваются отношения, когда прощение долга считается дарением и когда самостоятельной односторонней сделкой (смотрите, например, постановление ФАС Поволжского округа от 06.07.2011 N Ф06-4338/11, в котором суд пришел к выводу, что необходимо исследовать, имелась ли взаимосвязь между прощением долга и получением предпринимателем имущественной выгоды по какому-либо обязательству с тем же лицом). Такая позиция соответствует выводам на основе обобщения судебной практики. ВАС РФ была сформулирована следующая позиция: отношения кредитора и должника по прощению долга можно квалифицировать как дарение, только если будет установлено намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара (п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 N 104).
Таким образом, полагаем, что в случае, если заимодавец в данном случае освободил заемщика от обязанности по возврату заемных средств в качестве дара, то у заемщика не возникает налогооблагаемого дохода (дополнительно смотрите п. 8 Обзора ВС РФ от 21.10.2015). В противном случае у заемщика возникает доход и обязанность по уплате НДФЛ с суммы прощенного долга. Минимизации налоговых рисков в первом случае будет способствовать заключение сторонами договора дарения в письменной форме (дополнительно смотрите письмо Минфина России от 15.07.2014 N 03-04-06/34520). Однако даже в этом случае мы не можем исключить вероятность предъявления претензий налоговым органом, если заемщик не уплатит НДФЛ.
Официальных разъяснений и материалов судебной практики по данному вопросу нами не обнаружено.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий
Ответ прошел контроль качества
В 2019 году коммерческая организация по договору пожертвования оказывает благотворительную помощь некоммерческой организации (НКО). Пожертвование делается церкви. Налогоплательщик находится в г. Москве.
Имеет ли она право уменьшить налог на прибыль на инвестиционный вычет, равный сумме перечисленных на счет НКО пожертвований, а также пожертвований, перечисленных третьим лицам в счет оплаты счетов, выставленных получателю пожертвования?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В данном случае у организации нет права на применение инвестиционного налогового вычета при налогообложении прибыли.
Обоснование вывода:
Порядок и условия применения инвестиционного налогового вычета (далее также — ИНВ) при налогообложении прибыли установлены ст. 286.1 НК РФ.
Действительно, с 1 января 2019 года предусмотрено предоставление ИНВ, в том числе в виде пожертвований, перечисленных государственным и муниципальным учреждениям, осуществляющим деятельность в области культуры, а также перечисленным некоммерческим организациям (фондам), на формирование целевого капитала в целях поддержки указанных учреждений (как указано в пп. 3 п. 2 ст. 286.1 НК РФ, «не более 100% суммы» указанных расходов).
Прежде всего обращаем внимание, что в качестве ИНВ может учитываться не любое пожертвование, а перечисленное конкретным субъектам и на конкретные цели:
— государственным и муниципальным учреждениям, осуществляющим деятельность в области культуры (далее обобщенно — госучреждения культуры);
— некоммерческим организациям (фондам) на формирование целевого капитала в целях поддержки указанных учреждений.
Что мы понимаем как возможность (для целей ИНВ) перечисления пожертвований не только непосредственно госучреждениям культуры, но и НКО (фондам), целевой капитал которых используется в целях поддержки госучреждений культуры. Согласно п. 3 ст. 50 ГК РФ юридические лица, являющиеся НКО, могут создаваться в том числе в форме религиозных организаций (п. 3 ст. 50 НК РФ). Однако предполагаем, что указание «фондам» в пп. 3 п. 2 ст. 286.1 НК РФ можно расценивать как уточнение по форме НКО, являющейся получателем пожертвования.
Тем не менее, учитывая новизну норм, какие-либо официальные разъяснения по ее применению пока отсутствуют (тем более не приходится говорить о судебной практике). В связи с чем за разъяснениями по вопросу отнесения религиозных организаций к числу НКО — возможных получателей пожертвования в целях применения ИНВ — налогоплательщик может обратиться в Минфин России (пп. 2 п. 1 ст. 21, ст. 34.2 НК РФ).
Вместе с тем в соответствии с п. 4 ст. 286.1 НК РФ инвестиционный налоговый вычет в виде рассматриваемых расходов применяется по месту нахождения организации и (или) по месту нахождения ее обособленных подразделений с учетом положений п. 6 этой статьи.
Пунктом 6 ст. 268.1 НК РФ предусмотрено, что законом субъекта РФ могут устанавливаться прежде всего право на применение ИНВ в отношении рассматриваемых расходов (пп. 5), а также (кроме прочего) категории госучреждений культуры и НКО (фондов) — собственников целевого капитала, пожертвования которым учитываются при определении ИНВ (пп. 7) (письмо Минфина России от 01.03.2019 N 03-03-05/13582).
Однако на сегодняшний день законодательными органами г. Москвы не принят закон, устанавливающий само право организаций, расположенных на территории Москвы, на применение ИНВ, не говоря уже о категориях учреждений и НКО, пожертвования которым могут учитываться в виде ИНВ.
Таким образом, считаем, у организации в рассматриваемой ситуации нет права на применение ИНВ при налогообложении прибыли.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина
Ответ прошел контроль качества
Организация осуществляет торговую деятельность через стационарный объект — магазин, находящийся в г. Москве. Организация уплачивает торговый сбор, в мае сменила местонахождение торговой точки.
Какое уведомление организация должна подать в налоговый орган в качестве плательщика торгового сбора?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В анализируемой ситуации организации необходимо подать в налоговый орган как уведомление о снятии с учета организации в качестве плательщика торгового сбора формы N ТС-2 (по старому адресу), так и уведомление о постановке на учет плательщика торгового сбора формы N ТС-1 (по новому адресу).
Обоснование вывода:
В соответствии с п. 1 ст. 416 НК РФ постановка на учет, снятие с учета организации в качестве плательщика торгового сбора в налоговом органе осуществляются на основании соответствующего уведомления плательщика сбора, представляемого им в налоговый орган, либо на основании информации, представленной указанным в п. 2 ст. 418 НК РФ уполномоченным органом в налоговый орган.
Плательщик сбора представляет соответствующее уведомление не позднее пяти дней с даты возникновения объекта обложения сбором (п. 2 ст. 416 НК РФ). Плательщик сбора обязан уведомить налоговый орган о каждом изменении показателей объекта осуществления торговли, которое влечет за собой изменение суммы сбора, не позднее пяти дней со дня соответствующего изменения (абзац третий п. 2 ст. 416 НК РФ).
В случае прекращения осуществления предпринимательской деятельности с использованием объекта осуществления торговли плательщик сбора представляет соответствующее уведомление в налоговый орган (п. 4 ст. 416 НК РФ).
На основании п. 7 ст. 416 НК РФ постановка на учет, снятие с учета организации или индивидуального предпринимателя в качестве плательщика сбора в налоговом органе осуществляются:
— по месту нахождения объекта недвижимого имущества — в случае, если предпринимательская деятельность, в отношении которой установлен сбор, осуществляется с использованием объекта недвижимого имущества;
— по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя) — в иных случаях.
На основании п. 5 ст. 416 НК РФ формы уведомлений, а также порядок и состав сведений, указываемых в уведомлениях, определяются ФНС России.
Приказом ФНС России от 22.06.2015 N ММВ-7-14/249@ утверждены формы и форматы уведомлений о постановке на учет, снятии с учета организации или ИП в качестве плательщика торгового сбора, а также порядок заполнения этих форм. Это уведомления форм N ТС-1 и N ТС-2.
При изменении местонахождения магазина в пределах г. Москвы фактически происходит закрытие магазина по старому адресу и появление нового объекта торговли (магазина) по новому адресу. Поэтому организации следует направить в налоговый орган уведомление о прекращении ведения деятельности на старом объекте и одновременно подать уведомление плательщика сбора в отношении нового объекта в налоговый орган по новому месту нахождения магазина (п. 15 письма Департамента экономической политики и развития города Москвы от 26.06.2015 N ДПР-20-2/1-161/15).
Таким образом, в анализируемой ситуации организации необходимо подать в налоговый орган уведомление о снятии с учета организации в качестве плательщика торгового сбора формы N ТС-2 (по старому адресу) и уведомление о постановке на учет формы N ТС-1 (по новому адресу).
К сведению:
Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил
Ответ прошел контроль качества
В 2018 году организацией была списана кредиторская задолженность перед покупателем в связи с ликвидацией ИП. ИП о своем закрытии не предупреждал и за возвратом кредиторской задолженности не обращался. Договор прекращен, услуга оказана, оплачена в октябре 2017 года, но в большем размере, чем предусмотрено договором.
В 2019 году к организации обращается физическое лицо (бывшее ИП) за возвратом денежных средств.
Вправе ли организация вернуть кредиторскую задолженность физическому лицу (бывшему ИП)?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Организация обязана возвратить излишне уплаченные денежные средства.
Обоснование вывода:
Гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (п. 1 ст. 23 ГК РФ). Однако государственная регистрация гражданина в качестве индивидуального предпринимателя не приводит к созданию нового участника гражданских правоотношений, она лишь определяет правовой статус физического лица. Стороной обязательств, возникающих при осуществлении гражданином предпринимательской деятельности, и обязательств, не связанных с его предпринимательской деятельностью, является одно и то же физическое лицо (смотрите, например, постановление АС Московского округа от 06.06.2016 N Ф05-6761/16).
По смыслу п. 4 ст. 23 ГК РФ возникновение у гражданина прав и обязанностей по сделкам, совершенным в процессе предпринимательской деятельности, не поставлено в зависимость от факта его регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Ни Гражданским кодексом РФ, ни иными нормативными правовыми актами не предусмотрено такого основания прекращения прав, возникших у гражданина в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности, как государственная регистрация прекращения его деятельности в качестве индивидуального предпринимателя.
Согласно п. 1 ст. 407 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом РФ, другими законами, иными правовыми актами или договором. Так, например, обязательства юридического лица прекращаются его ликвидацией (ст. 419 ГК РФ). В свою очередь, одним из последствий государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя является то, что к предпринимательской деятельности такого лица применяются правила Гражданского кодекса РФ, регулирующие деятельность коммерческих организаций, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов или существа правоотношения (п. 3 ст. 23 ГК РФ).
Однако ликвидация юридического лица по своей правовой природе не может быть приравнена к прекращению физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя, поскольку физическое лицо может участвовать в гражданском обороте и после прекращения предпринимательской деятельности. Поэтому правовые последствия прекращения государственной регистрации юридического лица и гражданина в качестве индивидуального предпринимателя различны (смотрите, например, п. 15 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 13 января 2000 г. N 50).
Следовательно, права и обязанности, возникшие у сторон обязательства с участием индивидуального предпринимателя сохраняются и после государственной регистрации прекращения деятельности гражданина в качестве индивидуального предпринимателя (смотрите, например, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 12 ноября 2014 г. N 10АП-10968/14, постановление ФАС Уральского округа от 6 февраля 2008 г. N Ф09-251/08-С6, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 09.04.2010 по делу N А70-13094/2005, ФАС Северо-Западного округа от 25.11.2009 N А52-1130/2009, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2010 N 07АП-3512/10, а также кассационное определение СК по гражданским делам Верховного Суда Республики Алтай от 30.03.2011 по делу N 33-175).
Это касается в том числе прав и обязанностей, возникающих из неосновательного обогащения. В рассматриваемой ситуации права и обязанности, возникшие из указанного в вопросе договора, прекращены надлежащим исполнением (п. 1 ст. 408 ГК РФ). Однако излишне уплаченные исполнителю (поставщику, подрядчику) денежные средства являются для последнего неосновательным обогащением, которое подлежит возврату покупателю (смотрите ст. 1102 ГК РФ, п. 1 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 января 2000 г. N 49, а также материал: Энциклопедия решений. Неосновательное обогащение). Таким образом, в рассматриваемой ситуации гражданин вправе требовать от организации возврата переплаты по договору. Если требование гражданина не будет удовлетворено организацией добровольно, гражданин вправе обратиться с соответствующим иском в суд (смотрите в связи с этим также материал: Энциклопедия решений. Исковая давность по требованию из неосновательного обогащения).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Странцова Наталья
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Александров Алексей
Организация хочет реализовать по сниженной цене готовую продукцию, не соответствующую стандартам по качеству. Несоответствие стандартам выявляет лаборатория при приеме готовой продукции с производства (в данном случае произведенный организацией картон в рулонах имеет складки). Покупатель найден.
Бухгалтерский учет готовой продукции ведется без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Учет брака на 28 счете не ведется.
Каким образом учесть данную операцию? Нужно ли провести как реализацию готовой продукции?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Стоимость указанной в вопросе продукции в бухгалтерском учете организации следует обособить по отдельному коду аналитики в регистре аналитического учета по счету 43 «Готовая продукция».
Реализация указанной продукции будет производиться в общем порядке, как реализация готовой продукции.
Обоснование позиции:
При ведении бухгалтерского учета готовой продукции (далее также — ГП) следует руководствоваться требованиями и рекомендациями:
— ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (далее — ПБУ 5/01);
— Раздела 4 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания N 119н);
— Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение N 34н).
В соответствии с п. 2 ПБУ 5/01 готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи.
Согласно п. 199 Методических указаний N 119н готовая продукция представляет собой конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством.
Как мы поняли из рассматриваемой ситуации, в результате производственного цикла получена продукция, которая, с одной стороны, выявлена как не соответствующая внутренним стандартам по своим качественным характеристикам, с другой стороны, не выступая в качестве бракованной, отвечает условиям договора с тем покупателем, которому она будет впоследствии реализована (по более низким ценам по сравнению c обычной продукцией).
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, если готовая продукция полностью направляется для использования в самой организации, то она на счет 43 «Готовая продукция» может не приходоваться, а учитывается на счете 10 «Материалы» и других аналогичных счетах в зависимости от назначения этой продукции.
В данном случае продукция, качество которой отличается от обычной, не меняет своего назначения, поскольку, во-первых, не направляется для использования в качестве повторного сырья для переработки на другие виды продукции, во-вторых, также будет реализована, хотя и по цене возможного использования.
Исходя из этого, в рассматриваемой ситуации не появляется оснований для списания стоимости такой продукции на другие счета учета МПЗ, в частности на счет 10 или счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства», как и не появляется оснований для отнесения стоимости такой продукции на расходы ранее момента ее реализации. Также, как следует из условий вопроса, не возникает оснований для формирования информации о потерях от брака в производстве и отнесения ее стоимости на счет 28 «Брак в производстве».
Вместе с тем полагаем, что факт выявления указанной продукции способствует отражению в бухгалтерском учете организации дополнительной информации о стоимости такой продукции обособленно в регистре аналитического учета по счету 43 по отдельному коду аналитики.
При этом учет выручки от реализации указанной продукции будет производиться в общем порядке.
То есть при признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи данной продукции будет отражаться по кредиту счета 90 «Продажи», субсчету «Выручка» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»*(1). Одновременно себестоимость проданной продукции будет списываться со счета 43 в дебет счета 90, субсчета «Себестоимость продаж». Сумма НДС, начисленная с выручки от реализации готовой продукции, будет учитываться по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции с дебетом счета 90, субсчета «Налог на добавленную стоимость».
Основанием для отражения операции по выбытию продукции при ее реализации будут:
— договор купли-продажи (поставки) продукции;
— накладная на отпуск материалов на сторону (может быть разработана на основе формы М-15, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а) либо ТОРГ-12 (может быть разработана на основе формы N ТОРГ-12, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132) (п. 208 Методических указаний N 119н).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег
Ответ прошел контроль качества
Сотрудник автономного учреждения вернулся из загранкомандировки. Суточные рассчитываются в учреждении в соответствии с нормами, предусмотренными постановлением Правительства РФ от 26.12.2005 N 812. При пересчете на действующий курс расходы по суточным превышают 2 500 руб. за каждый день нахождения в загранкомандировке. Аванс сотруднику не выдавался.
Как отразить в учете в данной ситуации суточные, а также начисляемые на превышение НДФЛ и страховые взносы?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Отдельный порядок отражения в учете автономного учреждения суточных, превышающих 2 500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке, не предусмотрен. Предлагаемые корреспонденции для отражения рассматриваемой ситуации смотрите в обосновании вывода.
Обоснование вывода:
Расходы (в том числе в иностранной валюте), связанные со служебной командировкой, возмещаются работникам государственных (муниципальных) учреждений не в произвольном порядке, а в порядке и размерах, определенных нормативными правовыми актами Правительства РФ, органов госвласти субъектов РФ, органов местного самоуправления (ст. 168 ТК РФ).
На основании ст. 217 НК РФ размер суточных, не подлежащих налогообложению, ограничен. Так, согласно п. 3 ст. 217 НК РФ в доход, подлежащий налогообложению у физического лица, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории России и не более 2 500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке. Сумма суточных, превышающая указанные лимиты, признается доходом физического лица и облагается налогом на доходы физических лиц по ставке 13%.
Таким образом, выплачивая суточные, превышающие 2 500 руб., учреждение как налоговый агент обязано удержать у работника сумму НДФЛ и перечислить его в доход бюджета.
С 1 января 2017 года суточные не облагаются страховыми взносами на ОПС, ОСС по ВНиМ, ОМС в пределах, предусмотренных п. 3 ст. 217 НК РФ. Таким образом, суточные не облагаются только в пределах 2 500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке. Ранее такого нормирования не было. Страховые взносы от НС и ПЗ на суточные не начисляются независимо от суммы (п. 2 ст. 422 НК РФ, п. 2 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ).
В соответствии с п. 159 Инструкции N 183н начисление налога на доходы физических лиц автономным учреждением как налоговым агентом — работодателем на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833), сформированной по данным Расчетной ведомости (ф. 0504402) (Расчетно-платежной ведомости (ф. 0504401)) автономного учреждения, отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 302 00 000 и кредиту счета 0 303 01 000. Причем удержанная сумма НДФЛ в авансовом отчете проходить не должна. Иных записей по начислению налога на доходы физических лиц в отношении автономных учреждений действующее законодательство не предусматривает.
В свою очередь, начисление сумм страховых взносов на обязательное социальное страхование отражается по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 303 00 000 «Расчеты по платежам в бюджеты» и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 106 00 000 «Вложения в нефинансовые активы», 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», 0 401 20 200 «Расходы экономического субъекта» (абзац 3 п. 159 Инструкции N 183н).
В части применения бюджетной классификации необходимо учитывать следующее.
Расходы государственных (муниципальных) учреждений по осуществлению командировочных работникам государственных (муниципальных) учреждений осуществляется по элементу вида расходов «112 Иные выплаты персоналу учреждений, за исключением фонда оплаты труда» (пп. 51.1.1.2. п. 51 Порядка, утвержденного приказом Минфина от 08.06.2018 N 132н (далее — Порядок N 132н)) и по коду 212 «Прочие несоциальные выплаты персоналу в денежной форме» КОСГУ (пп. 10.1.2 п. 10 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 29.11.2017 N 209н (далее — Порядок N 209н)). Иного порядка отражения в зависимости от соотношения с пределами, предусмотренными п. 3 ст. 217 НК РФ, не указано.
Расходы по уплате страховых взносов на выплаты в пользу физических лиц по иным основаниям, определенным законодательством Российской Федерации, относимых на подстатью 212 «Прочие несоциальные выплаты персоналу в денежной форме», отражаются по подстатье 213 «Начисления на выплаты по оплате труда» КОСГУ (пп. 10.1.3. п. 10 Порядка N 209н) и по элементу вида расходов «119 Взносы по обязательному социальному страхованию на выплаты по оплате труда работников и иные выплаты работникам учреждений» (пп. 51.1.1.4. п. 51 Порядка N 132н).
Расходы в части начисления и перечисления НДФЛ отражаются по коду видов расходов 111 «Фонд оплаты труда учреждений» в увязке с подстатьей 211 «Заработная плата» КОСГУ.
Таким образом, рассматриваемая в вопросе ситуация может быть отражена следующими корреспонденциями счетов:
1. Дебет 0 109 ХХ 212 (0 401 20 212) Кредит 0 208 12 000 — на основании Авансового отчета (ф. 0504505) отражены расходы в части суточных;
2. Дебет 0 109 ХХ 211 (0 401 20 211) Кредит 0 302 11 000 — отражено начисление зарплаты работнику;
3. Дебет 0 302 11 000 Кредит 0 303 01 000 — удержан НДФЛ из зарплаты работника;
4.1. Дебет 0 109 ХХ 213 (0 401 20 213) Кредит 0 303 02 (06, 07, 08, 10, 11) 000 — отражена задолженность по уплате страховых взносов по зарплате работника;
4.2. Дебет 0 109 ХХ 213 (0 401 20 213) Кредит 0 303 02 (07, 08, 10, 11) 000 — отражена задолженность по уплате страховых взносов по превышающим 2 500 руб. суточным;
5. Дебет 0 302 11 000 Кредит 0 201 11 000 (Увеличение забалансового счета 18, КВР 111, КОСГУ 211) — перечислена зарплата работнику;
6. Дебет 0 208 12 000 Кредит 0 201 11 000 (Увеличение забалансового счета 18, КВР 112, КОСГУ 212) — перечислена задолженность сотруднику по суточным по загранкомандировке;
7. Дебет 0 303 01 000 Кредит 0 201 11 000 (Увеличение забалансового счета 18, КВР 111, КОСГУ 211) — перечислен НДФЛ в бюджет;
8. Дебет 0 303 02 (06, 07, 08, 10, 11) 000 Кредит 0 201 11 000 (Увеличение забалансового счета 18, КВР 119, КОСГУ 213) — перечислены страховые взносы.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы 1 класса Левина Ольга
Ответ прошел контроль качества
Организация (далее — Компания) посредством торгов приобрела недвижимость (офис) за 18 млн. руб. Вместе с недвижимостью был приобретен инвентарь, основные средства без определения стоимости каждой единицы. В офисе находятся, в частности, мебель, холодильник, компьютеры. Какая-либо техническая документация на имущество, находящееся в приобретенном помещении, отсутствует.
Каков порядок принятия приобретенного имущества к бухгалтерскому и налоговому учету?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В рассматриваемой ситуации здание (помещение) офиса и находящиеся в нем ОС могут учитываться как отдельные инвентарные объекты. Приобретенный вместе с недвижимостью инвентарь, не относящийся к ОС, также можно принять к учету обособленно.
Для этого Компании необходимо разработать собственный экономически обоснованный способ расчета стоимости каждого приобретенного объекта ОС (предмета инвентаря).
Обоснование позиции:
Бухгалтерский учет
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах (ОС) организации установлены ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (далее — ПБУ 6/01). Порядок организации бухгалтерского учета ОС в соответствии с ПБУ 6/01 определен Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания).
Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве ОС, если одновременно выполняются условия, обозначенные в п. 4 ПБУ 6/01.
Согласно п. 5 ПБУ 6/01 к ОС относятся в том числе здания, оборудование, вычислительная техника, хозяйственный инвентарь и принадлежности.
При этом активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе МПЗ. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением (последний абзац п. 5 ПБУ 6/01).
Отметим, что для целей бухгалтерского учета не применяется понятие «неделимая вещь». В нормативных документах, регулирующих бухгалтерский учет, фигурирует термин «инвентарный объект».
Единицей бухгалтерского учета ОС является инвентарный объект, которым признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект (п. 6 ПБУ 6/01).
Очевидно, что в рассматриваемой ситуации находящееся в приобретенном здании (помещении) имущество (инвентарь, объекты ОС) технологически не связано с ним и может выполнять свои функции самостоятельно (в том числе и в другом помещении). Кроме того, сроки полезного использования офиса и находящегося в нем имущества, полагаем, будут значительно отличаться.
В этой связи мы придерживаемся позиции, что в рассматриваемой ситуации здание (помещение) офиса и находящиеся в нем ОС Компания вправе учитывать как отдельные инвентарные объекты. Приобретенный вместе с недвижимостью инвентарь, не относящийся к ОС, также можно принять к учету обособленно.
ОС, приобретенные, в частности, по договору купли-продажи, принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой в общем случае признается сумма фактических затрат организации на приобретение (п.п. 7, 8 ПБУ 6/01).
Как следует из вопроса, в договоре купли-продажи указана общая стоимость имущества (недвижимости и тех вещей, что находятся внутри).
Нормами бухгалтерского законодательства не установлен порядок определения стоимости отдельных товаров, в случае, когда в договоре купли-продажи указана только их общая стоимость.
Полагаем, что, если по той или иной причине согласовать разбивку стоимости имущества по отдельным товарам в дополнительном соглашении к договору затруднительно, Компании необходимо разработать собственный экономически обоснованный способ расчета стоимости каждого приобретенного объекта ОС (предмета инвентаря).
Например, может быть применен следующий способ:
— провести независимую оценку стоимости каждого из приобретенных объектов (предметов инвентаря);
— суммировать оценочную стоимость;
— найти долю стоимости каждого объекта (предмета) в общей оценочной стоимости;
— распределить договорную стоимость пропорционально указанным долям.
Компания вправе разработать иной обоснованный способ распределения стоимости приобретения по объектам ОС (малоценному имуществу). Аналогичной точки зрения придерживается Минфин России (письмо от 28.06.2013 N 03-05-05-01/24812).
Обоснованный расчет стоимости приобретенных активов целесообразно оформить в виде бухгалтерской справки.
К сведению:
Срок полезного использования ОС в целях бухгалтерского учета определяется организацией самостоятельно как по новым объектам, так и по бывшим в употреблении (п.п. 4, 20 ПБУ 6/01, п. 59 Методических указаний).
Определение срока полезного использования производится исходя из:
— ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
— ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
— нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта.
При этом организация вправе самостоятельно определить срок полезного использования, не опираясь ни на какие нормы, а только руководствуясь п. 20 ПБУ 6/01 (письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-06-01-04/77). Вариант порядка определения срока полезного использования при принятии ОС к учету, как правило, закрепляется в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.
Налог на прибыль
В целях налогообложения прибыли имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб., находящееся у налогоплательщика на праве собственности, используемое им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации, признается амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ). При этом под ОС понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 руб. (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Налоговое законодательство не содержит понятия «инвентарный объект». Вместе с тем Минфин России в письме от 17.11.2006 N 03-03-04/1/772 указал, что на основании ст. 11 НК РФ для целей налогообложения могут быть использованы понятия, установленные нормативными актами в области бухгалтерского учета.
Соответственно, при принятии объекта ОС к налоговому учету можно ориентироваться на определение инвентарного объекта, приведенное в п. 6 ПБУ 6/01.
В этой связи мы видим предпосылки для того, чтобы в рассматриваемой ситуации здание офиса, и имущество, находящееся в нем, принять к налоговому учету как отдельные объекты учета.
Для определения стоимости отдельных составляющих приобретенного имущества в целях принятия его к налоговому учету, на наш взгляд, допустимо использовать данные расчета, произведенного для целей бухгалтерского учета (о котором было сказано выше). Подобная точка зрения представлена в письме Минфина России от 02.02.2012 N 03-03-06/1/52.
В результате здание (помещение), а также находящиеся в нем ОС, стоимость которых по данным расчета составляет более 100 000 руб., будут признаны амортизируемым имуществом. Объекты стоимостью менее 100 000 руб. в состав амортизируемого имущества не включаются. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в порядке, предусмотренном пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.
К сведению:
Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Смотрите также Энциклопедию решений. Определение срока полезного использования амортизируемого имущества при налогообложении прибыли.
Существует также мнение, что в ситуации, схожей с рассматриваемой, можно говорить о том, что приобретается один (главный) объект с принадлежностями. Исходя из этого организация может включить всю сумму, уплаченную продавцу, в первоначальную стоимость главного объекта, а принадлежности, находящиеся при нем, учитывать за балансом в натуральном измерении. Если исходить из принципа рационального ведения бухгалтерского учета (п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»), полагаем, что данная позиция заслуживает внимания.
Обращаем внимание, что в ответе на вопрос выражено мнение экспертов, что не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном выше ответе.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана
Ответ прошел контроль качества
В марте 2019 года на предприятии издан приказ о выплате единовременной премии работникам вместе с заработной платой за март 2019 года. Бухгалтер начислил указанную премию в марте (Дебет 20 Кредит 70 — март 2019 года). Выплата премии произведена 10.04.2019 (в день выплаты заработной платы за март). Сумма премии указана непосредственно в приказе. Датой получения дохода в виде указанной премии является день фактической выплаты, то есть 10.04.2019.
Правомерно ли отражать бухгалтерскую проводку в марте 2019 года, или дата бухгалтерской проводки должна быть не ранее даты получения дохода? Каков момент отражения в бухучете операций по начислению НДФЛ?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В бухучете операции по начислению единовременной премии сотрудникам на основании приказа, подписанного в марте 2019 года, правомерно отражать в марте.
Обоснование вывода:
1. В бухгалтерском учете организации каждый факт хозяйственной жизни, в том числе расходы, требует своевременного отражения в регистрах и на счетах бухгалтерского учета (ст. 5, ч. 3 ст. 6, ч. 1, 3 ст. 9, ч. 1, 3 ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).
Отметим, что, по нашему мнению, расходы на выплату единовременных премий, носящих разовый и непроизводственных характер, следует относить к прочим расходам (дебет 91, субсчет «Прочие расходы») (п.п. 4, 5, 12, 15 ПБУ 10/99 «Расходы организации», далее — ПБУ 10/99).
В силу п. 17 ПБУ 10/99 в бухгалтерском учете расходы подлежат признанию независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной). По общему правилу расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). Не имеет значения и порядок признания этих расходов для целей расчета налогооблагаемой базы (п.п. 18, 19 ПБУ 10/99).
Согласно п. 16 ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
— расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
— сумма расхода может быть определена;
— имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
В рассматриваемой ситуации все приведенные условия выполняются на дату издания приказа в марте 2019 года. Основанием для осуществления хозяйственной операции — начисления премии является приказ руководителя. В рассматриваемом случае размер единовременной премии указан непосредственно в приказе. Определен и момент ее выплаты — вместе с очередной зарплатой. Во всяком случае, говорить о неопределенности выплаты премии на дату издания приказа не приходится, в связи с чем считаем, что запись (проводка) по начислению сотрудникам единовременной премии на основании приказа, изданного в марте 2019 года, должна производиться датой приказа, независимо от даты фактической выплаты начисленной премии.
2. Стоит заметить, что отражение на счетах бухгалтерского учета операции по начислению премии (Д 20, 26, 44, 91 К 70) в марте является основанием для включения соответствующих сумм в базу для начисления страховых взносов за 1 квартал (п. 1 ст. 421, п. 1 ст. 424, п.п. 1, 4 ст. 431 НК РФ).
В то время как для целей налогообложения НДФЛ дата начисления непроизводственной премии (дата расчета, дата отражения в бухгалтерском учете) значения не имеет. Для целей НДФЛ имеет значение дата фактического получения дохода, которая в отношении единовременных премий непроизводственного характера, действительно, определяется по дате выплаты денежных средств (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Именно на эту дату (по условиям вопроса — 10.04.2019) налоговый агент — работодатель исчисляет сумму НДФЛ и удерживает ее непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п.п. 3, 4 ст. 226 НК РФ).
При этом проводка по кредиту счета 68, субсчет «НДФЛ», в корреспонденции со счетом 70 фактически отражает удержание налога из доходов работника. Поэтому мы не видим оснований в осуществлении указанной проводки до момента фактической выплаты (перечисления) дохода работникам. Тем более что эта запись одновременно формирует задолженность организации перед бюджетом по перечислению удержанного налога (смотрите пояснения к счету 68). То есть в данном случае эта проводка делается на дату 10.04.2019. По нашему мнению, операции по исчислению НДФЛ производятся только в регистрах налогового учета, которые налоговые агенты обязаны вести в соответствии с п. 1 ст. 230 НК РФ, и не сопровождаются какой-либо записью по счетам бухучета.
Справедливости ради заметим, что в Инструкции по применению Плана счетов… N 94н, в пояснениях к счету 70 сказано буквально следующее: «По дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражаются выплаченные суммы оплаты труда, премий, пособий, пенсий и т.п. …а также суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний.» В связи с чем на практике запись Д 70 К 68 зачастую производится в момент начисления соответствующего дохода (т.е. одновременно с записью Д 20, 26, 44, 91 К 70). Тем более что такое отражение может являться более рациональным с позиции бухучета (объясняется это тем, что исчисление налога с доходов работников производится как правило единовременно, а фактическая выплата дохода отдельным работникам нередко может растягиваться во времени) (п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»). Поэтому вопрос момента осуществления в бухучете записи Д 70 К 68 является не таким однозначным, как кажется на первый взгляд, что может быть урегулировано в учетной политике.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина
Ответ прошел контроль качества
Организация выплачивает сотрудникам премию за результаты работы в предыдущем месяце в день выплаты зарплаты за первую половину месяца (аванс) — 30 числа или раньше, если 30 число — выходной. Сумма премии у каждого работника индивидуальна в зависимости от качества работы. Например, премия за май 2019 года начисляется и выплачивается 28.06.2019.
Премирование производится на основании приказа руководителя в соответствии с положением о премировании. В трудовых договорах есть отсылка на порядок премирования, предусмотренный данным положением.
В положении сказано, что премиальная часть заработной платы представляет собой премиальную тарифную ставку, зависящую от результатов оценки трудовой деятельности работника (производительности труда, качества выполненной работы, трудовой дисциплины и т.п.) и количества отработанных часов за учетный период (месяц).
При этом премирование работников не является гарантированной выплатой и осуществляется при выполнении производственного плана, наличии свободных денежных средств.
Как правильно начислить налоги и страховые взносы с премии?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В целях исчисления страховых взносов датой осуществления выплаты работникам премии за май является день ее начисления 28.06.2019. По окончании месяца организация должна исчислить сумму страховых взносов, подлежащую уплате за июнь (с учетом премии за май), и уплатить ее не позднее 15.07.2019.
В целях исчисления сумм НДФЛ датой фактического получения дохода в виде премии, начисленной за май 2019 года, будет признаваться 31.05.2019. При этом удержать сумму НДФЛ нужно при фактической выплате работникам премии 28.06.2019, а перечислить — не позднее 01.07.2019.
Обоснование вывода:
Страховые взносы
База для исчисления страховых взносов для организаций определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пп. 1 ст. 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в ст. 422 НК РФ (смотрите также письмо Минфина России от 25.10.2018 N 03-15-06/76608).
Исходя из п. 1 ст. 424 НК РФ дата осуществления выплат и иных вознаграждений для плательщиков страховых взносов — организаций определяется как день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника.
Таким образом, в целях исчисления страховых взносов датой осуществления выплаты премии работнику является день начисления в бухгалтерском учете организации определенной суммы премии, подлежащей выплате в пользу конкретного работника, независимо от даты непосредственной выплаты данной суммы в пользу работника и даты издания приказа о премировании работников (смотрите письмо Минфина России от 20.06.2017 N 03-15-06/38515).
Плательщики, производящие выплаты физлицам, в течение расчетного периода исчисляют и уплачивают страховые взносы по итогам каждого календарного месяца. Исчисление производится исходя из базы страховых взносов с начала расчетного периода (календарного года) до окончания соответствующего месяца и тарифов взносов за вычетом сумм взносов, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно (п. 1 ст. 431 НК РФ).
Сумма страховых взносов, исчисленная за календарный месяц, подлежит уплате в срок не позднее 15-го числа следующего календарного месяца (п. 3 ст. 431 НК РФ).
Таким образом, в рассматриваемом случае в целях исчисления страховых взносов датой осуществления выплаты работникам премии за май является день ее начисления 28.06.2019. По окончании месяца организация должна исчислить сумму страховых взносов, подлежащую уплате за июнь (с учетом премии за май), и уплатить ее не позднее 15.07.2019.
Страховые взносы от НС и ПЗ
База для начисления страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее — страховые взносы от НС и ПЗ) определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ (далее — Закон N 125-ФЗ), начисленных страхователями в пользу застрахованных, за исключением сумм, указанных в ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ (п. 2 ст.ст. 20.1 Закона N 125-ФЗ).
В течение расчетного (отчетного) периода по итогам каждого календарного месяца страхователи производят исчисление ежемесячных обязательных платежей по страховым взносам исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца, и тарифов страховых взносов, а также скидки (надбавки) к страховому тарифу за вычетом сумм ежемесячных обязательных платежей, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно (п. 9 ст. 22.1 Закона N 125-ФЗ).
Согласно п. 4 ст. 22 Закона N 125-ФЗ страхователь уплачивает страховые взносы ежемесячно в срок не позднее 15-го числа календарного месяца, следующего за календарным месяцем, за который начисляются страховые взносы.
Таким образом, порядок исчисления и уплаты страховых взносов от НС и ПЗ аналогичен порядку, предусмотренному главой 34 НК РФ. Следовательно, при начислении премии за май 28.06.2019, по окончании месяца организация должна исчислить сумму страховых взносов, подлежащую уплате за июнь, и уплатить ее не позднее 15.07.2019.
НДФЛ
Согласно п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление сумм НДФЛ производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам (за некоторыми исключениями), в отношении которых применяется налоговая ставка 13%, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ при получении доходов в денежной форме дата фактического получения налогоплательщиком дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.
При этом согласно п. 2 ст. 223 НК РФ датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда признается последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
Дата выплаты дохода именно в виде премии в НК РФ не определена. С учетом положений ст. 223 НК РФ, по мнению ВС РФ, а также Минфина и ФНС России, датой фактического получения дохода в виде премий, являющихся составной частью оплаты труда и выплачиваемых в соответствии с трудовым договором и принятой в организации системой оплаты труда на основании положений, в соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ признается последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен указанный доход в соответствии с трудовым договором (контрактом). При этом дата фактического получения дохода в виде иных премий, не относящихся в соответствии с ТК РФ к оплате труда, в соответствии с п. 1 ст. 223 НК РФ определяется как день выплаты указанного дохода налогоплательщику, в том числе перечисления на счет налогоплательщика в банке (смотрите определение ВС РФ от 16.04.2015 N 307-КГ15-2718, письма Минфина России от 26.03.2018 N 03-04-06/18932, от 07.02.2018 N 03-04-06/7288, от 01.08.2017 N 03-04-06/49071, от 05.04.2017 N 03-04-06/20001, от 04.04.2017 N 03-04-07/19708, ФНС России от 10.10.2017 N ГД-4-11/20374@, от 14.09.2017 N БС-4-11/1839, от 24.05.2017 N БС-4-11/7794@, от 19.04.2017 N БС-4-11/7510@).
Как следует из вопроса, в рассматриваемом случае премия является частью заработной платы, зависит от результатов оценки трудовой деятельности работника (производительности труда, качества выполненной работы, трудовой дисциплины и т.п.) и количества отработанных часов за учетный период (месяц). С учетом того, что премии за месяц выплачиваются за трудовые показатели в соответствии с установленной в организации системой премирования, за работу в рамках трудового договора (за работу, связанную с выполнением трудовых функций), на наш взгляд, такие премии являются составной частью оплаты труда (ст.ст. 57, 129, 132, 135, 191 ТК РФ). В таком случае датой фактического получения дохода будет признаваться последний день месяца, за который работникам был начислен доход в виде премии. Следовательно, если премия начисляется за май 2019 года, то датой фактического получения дохода в виде такой премии будет признаваться 31.05.2019.
Исчисленная в установленном порядке (п. 4 ст. 226 НК РФ) сумма НДФЛ удерживается при фактической выплате соответствующего дохода в виде премии (письмо Минфина России от 01.08.2017 N 03-04-06/49071).
Перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ необходимо не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (за исключением доходов в виде оплаты больничных и отпусков) (п. 6 ст. 226 НК РФ).
Таким образом, в анализируемой ситуации удержать сумму НДФЛ нужно при фактической выплате работникам премии за май 28.06.2019, а перечислить — не позднее 01.07.2019 (с учетом п. 7 ст. 6.1 НК РФ).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Федорова Лилия
Ответ прошел контроль качества
