Индивидуальный предприниматель на УСНО (доходы минус расходы) продает мебель в своем здании, которое приобреталось им как физическое лицо (для себя) в 2005 году. Расходы с этого здания в учет он не берет (ни коммунальные, ни бытовые). В 2023 году планирует продать данное здание.

Будет ли он уплачивать налог с продажи 15% как инивидуальный предприниматель, или должен продать здание как физическое лицо и не уплачивать никакой налог, так как здание находится в собственности более пяти лет?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В данном случае есть все основания для отнесения дохода от продажи здания к доходам ИП от осуществления предпринимательской деятельности, облагаемым в рамках УСН.

Обоснование позиции:

В соответствии с п. 3 ст. 346.11 НК РФ применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пп. 2 и 5 ст. 224 НК РФ).

При определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пп. 1 и 2 ст. 248 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ), т.е. доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее также — доходы от реализации) и внереализационные доходы.

Соответственно, доходы ИП от продажи имущества облагаются налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН, в том случае, если такие доходы являются доходами, полученными от предпринимательской деятельности.

При этом Гражданское законодательство РФ не разделяет имущество физического лица на имущество, принадлежащее ему исключительно как гражданину, и имущество, принадлежащее ему исключительно как индивидуальному предпринимателю (смотрите постановление Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 N 20-П).

По мнению Минфина России, а также налоговых органов, если недвижимое имущество использовалось в предпринимательской деятельности ИП, применяющего УСН, то доходы от его продажи учитываются в составе доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому при УСН. При этом такие доходы освобождаются от НДФЛ на основании п. 3 ст. 346.11 НК РФ (смотрите письма Минфина России от 20.01.2014 N 03-11-11/1390, от 07.10.2013 N 03-11-11/41798, от 01.07.2013 N 03-11-11/24963, от 27.05.2013 N 03-11-11/19097, от 29.04.2013 N 03-11-11/15091, от 25.04.2013 N 03-11-11/14514, от 21.01.2013 N 03-11-11/15, ФНС России от 07.05.2013 N АС-3-3/1626@). В указанных разъяснениях обязанность по уплате налога по УСН не ставится в зависимость:

— от видов предпринимательской деятельности, указанных при регистрации ИП в качестве такового;

— от того, в каком статусе ИП приобретал недвижимое имущество (как ИП или как физическое лицо);

— от факта использования/неиспользования имущества непосредственно перед продажей.

В то же время в других разъяснениях (смотрите письма Минфина России от 05.03.2022 N 03-04-05/16195, от 22.09.2021 N 03-11-11/76758, от 26.08.2021 N 03-04-05/68971, от 09.09.2020 N 03-11-11/79032, от 19.12.2017 N 03-11-11/84868, от 26.06.2013 N 03-11-11/24263, от 16.08.2012 N 03-11-11/247, от 10.05.2012 N 03-11-11/151, от 15.03.2012 N 03-11-11/83 и др., УФНС России по г. Москве от 05.03.2009 N 20-14/2/019833@) контролирующие органы указывают, что для учета дохода от продажи объекта недвижимости в составе налоговой базы при УСН должны выполняться два условия:

— при регистрации предпринимателя в ЕГРИП указаны виды экономической деятельности, связанные с продажей недвижимости (по ОКВЭД);

— недвижимое имущество использовалось в предпринимательской деятельности ИП.

ФНС России письмом от 07.05.2019 N СА-4-7/8614@ направила обзор судебной практики по спорам, связанным с квалификацией деятельности физических лиц в качестве предпринимательской в целях налогообложения.

Налоговое ведомство указывает, что в каждом конкретном случае, оценивая обстоятельства дела в совокупности и взаимосвязи, налоговым органам необходимо выяснять, использовалось ли имущество в предпринимательской деятельности, и определять, занимается физическое лицо предпринимательской деятельностью или реализует свое право на осуществление гражданско-правовых сделок.

В качестве примера было приведено определение Верховного Суда РФ от 24.05.2016 N 302-КГ16-5502 по делу N А74-3836/2015, в котором подтверждены выводы арбитражных судов, установивших, что нежилое помещение по своим функциональным характеристикам не было предназначено для использования в иных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью.

В рассматриваемом случае подлежащее продаже здание использовалось в деятельности, приносящей доход (продажа мебели), причем данный доход облагался в рамках УСН. Эти факты, на наш взгляд, однозначно свидетельствуют о том, что данная недвижимость использовалась в предпринимательской деятельности. В связи с этим если данный объект недвижимости будет продан, мы не видим причин, по которым доход от его продажи не должен облагаться в рамках УСН у ИП-собственника.

Таким образом, считаем, что в данном случае есть все основания для отнесения дохода от продажи здания к доходам ИП от осуществления предпринимательской деятельности, облагаемым в рамках УСН.

Вместе с тем налогоплательщики, применяющие УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

На основании подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при исчислении налога по УСН учитываются расходы на приобретение основных средств.

Согласно письму Минфина России от 23.12.2020 N 03-11-11/113232, при исчислении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, ИП не вправе учесть расходы на приобретение нежилого помещения, осуществленные им как физическим лицом до государственной регистрации в качестве ИП, так как данные расходы не связаны с предпринимательской деятельностью (письмо Минфина России от 08.12.2021 N 03-11-11/99609 (в сети Интернет), письмо Минфина России от 15.08.2017 N 03-11-11/52240).

Также, по мнению Минфина России, налогоплательщик не может уменьшить доходы от реализации на остаточную стоимость реализованных основных средств (письма Минфина России от 19.11.2020 N 03-11-06/2/100677, от 26.04.2019 N 03-11-11/30795).

При этом арбитражная практика по данному вопросу складывается в пользу налогоплательщиков.

В определении СК по экономическим спорам ВС РФ от 18.05.2020 N 304-ЭС20-1243 по делу N А70-829/2019 (п. 7 письма ФНС России от 28.07.2020 N БВ-4-7/12120@) указано, что глава 26.2 НК РФ не содержит положений, которые бы ограничивали субъекта предпринимательства в возможности учета расходов на приобретение основных средств при определении налоговой базы по УСНО в зависимости от того, были эти расходы понесены физическим лицом до начала осуществления предпринимательской деятельности либо до начала применения данного специального налогового режима.

В постановлении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.01.2023 N 12АП-11789/22 по делу N А12-15102/2022 также указано, что в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при исчислении налога по УСН учитываются расходы на приобретение основных средств, независимо от того, приобретено основное средство до перехода на УСН или после. И если лицом, применяющим УСН, выбравшим в качестве объекта «доходы, уменьшенные на величину расходов», реализован объект основных средств, то по общему правилу налоговая база должна определяться как финансовый результат, полученный от произведенных налогоплательщиком вложений в приобретение основных средств, исключая при этом возможность повторного учета той части расходов, которые ранее были учтены для целей налогообложения в рамках иного (общего или специального) режима налогообложения. На основании правовой позиции, изложенной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 18.05.2020 N 304-ЭС20-1243 по делу N А70-829/2019, суд сделал вывод о том, что налогоплательщик вправе был учесть расходы на приобретение основных средств, включая остаточную стоимость этих основных средств. При этом ссылки на письма Минфина России от 02.06.2021 N 03-11-06/2/43690, от 19.11.2020 N 03-11-06/2/100677, от 26.04.2019 N 03-11-11/30795 были отклонены судебной коллегией как имеющие информационно-разъяснительный характер. Судом было отмечено, что в других разъяснениях Минфин России приходил к выводу о том, что доходы от реализации можно уменьшить на остаточную стоимость проданного основного средства (письмо Минфина России от 24.10.2018 N 03-11-11/76344).

Также согласно постановлению Арбитражного суда Поволжского округа от 22.02.2022 N Ф06-13766/21 по делу N А12-7129/2021 (постановлению Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2022 N 12АП-9874/22 по делу N А12-7129/2021) налоговая база по УСН должна включать в себя как сумму полученного дохода от реализации спорного имущества, так и сумму произведенного ранее расхода.

Таким образом, несмотря на то, что прямых норм, позволяющих учесть в расходах стоимость основного средства (первоначальную или остаточную), НК РФ не содержит, с учетом судебной практики, основанной на выводах определения СК по экономическим спорам ВС РФ от 18.05.2020 N 304-ЭС20-1243 по делу N А70-829/2019, и в соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ, по нашему мнению, размер расходов, которым ИП может уменьшить доходы от реализации помещения, может определяться в размере остаточной стоимости — разницы между первоначальной стоимостью объекта недвижимости и суммы амортизационных отчислений за весь период его использования, рассчитанной по правилам, установленным главой 25 НК РФ. Сумма амортизации, попадающая на период эксплуатации помещения при применении УСН «доходы минус расходы», также может включаться в расходы, учитываемые в целях налогообложения. К этому мнению мы пришли с учетом подп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ. Так, при досрочной реализации основных средств в общем случае необходимо:

— «убрать» из расходов уже списанную стоимость основных средств;

— по правилам главы 25 НК РФ рассчитать амортизацию, которая включается в расходы (Вопрос: Последствия досрочной продажи объектов основных средств при УСН (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2021 г.)).

Таким образом, в случае, если ранее в расходы стоимость здания не включалась, мы считаем возможным включить в расходы ту часть амортизации, которая начислена с момента перехода на УСН «доходы минус расходы» до момента его продажи.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Шпилевая Ольга

Ответ прошел контроль качества

Отражение в бухгалтерском и налоговом учете регулярной премии и премии за производственный результат.

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Для работодателей — коммерческих организаций нормативными правовыми актами не предусмотрено ни конкретных видов стимулирующих выплат, подлежащих начислению работникам, ни правил такого начисления, ни ограничений по размерам выплат. Коммерческая организация полностью самостоятельно разрабатывает систему премирования работников.

В данном случае речь идет о намерении организации выплачивать премии производственного характера по двум основаниям: первую регулярно, она носит постоянный характер, вторую за определенный производственный результат работы сотрудника.

Выплачиваемая работникам премия по любым основаниям, независимо от ее характера, является доходом работников и облагается НДФЛ в общем порядке. Налоговая ставка в отношении доходов в виде оплаты труда резидентов РФ установлена в размере 13% (15%).

Любые премии включаются в базу для начисления страховых взносов. Начиная с 2023 года единый тариф страховых взносов установлен в размере 30% (15,1% — сверх лимита базы).

Премии также облагаются страховыми взносами по «травматизму».

Особенности учета рассматриваемых премий отражены в обосновании.

Обоснование вывода:

Вопросы премирования работников регулируются статьями 57, 129, 135, 191 ТК РФ.

Системы оплаты труда, включая системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права (часть вторая ст. 135 ТК РФ).

Для работодателей — коммерческих организаций нормативными правовыми актами не предусмотрено ни конкретных видов стимулирующих выплат, подлежащих начислению работникам, ни правил такого начисления, ни ограничений по размерам выплат. Соответственно, коммерческая организация полностью самостоятельно разрабатывает систему премирования работников. При ее разработке организация по своему усмотрению устанавливает критерии, условия, размеры, периодичность, источник премирования и т.д.

В соответствии с частью второй ст. 57 ТК РФ в трудовой договор с работником включаются условия оплаты труда (в том числе размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада) работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты).

Согласно части первой ст. 191 ТК РФ работодатель имеет право поощрять работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности, в том числе путем выплаты премий. Добросовестным считается исполнение трудовых обязанностей в точном соответствии с предъявляемыми к работникам требованиями, предусмотренными в должностных инструкциях, тарифно-квалификационных справочниках и других документах, определяющих содержание выполняемой трудовой функции.

В соответствии со ст. 129, 191 ТК РФ премии являются видом поощрения работников стимулирующего характера и входят в систему заработной платы (оплаты труда работника) наряду с компенсационными и иными стимулирующими выплатами.

В отличие от компенсационных выплат (раздел VII ТК РФ «Гарантии и компенсации»), порядок расчета, назначения и выплаты начислений стимулирующего характера, равно как и их предельный размер, законодательно не установлен. Следовательно, такой порядок может быть определен коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права (ст. 5, 8, 135 ТК РФ) (смотрите также определение СК по гражданским делам ВС РФ от 21.01.2010 N 45-В09-13). При этом принятые коллективные договоры, соглашения и локальные нормативные акты не могут содержать нормы, ухудшающие положение работников по сравнению с нормами трудового права.

Трудовое законодательство напрямую предусматривает выплату только премий за добросовестное исполнение трудовых обязанностей (ст. 191 ТК РФ). Однако выплачивать непроизводственные премии ТК РФ не запрещает*(1).

Премии также могут быть предусмотрены системой премирования конкретной организации, при этом не соответствовать требованиям ст. 57, 129, 132, 135, 191 ТК РФ, согласно которым премии являются составной частью заработной платы, только если выплачиваются:

— за трудовые показатели в соответствии с установленной в организации системой премирования;

— за работу в рамках трудового договора (за работу, связанную с выполнением трудовых функций).

Порядок и условия выплаты премий могут быть установлены:

— в трудовом договоре;

— в коллективном договоре (в отдельном его разделе);

— в локальном нормативном акте.

Как мы поняли из рассматриваемой ситуации, в данном случае имеет место начисление премий по двум основаниям:

1) как постоянная ежемесячная выплата в неизменной величине без учета результатов работы (в качестве доплаты к окладу или тарифной ставке),

2) за определенный производственный результат работы.

Полагаем, что премия, выплачиваемая организацией по обоим основаниям, относится к производственной премии, поскольку в случае выплаты непроизводственной премии имеют место иные по характеру начисления в пользу сотрудника, в частности:

— за выслугу лет,

— за общественную активную деятельность на предприятии,

— за участие в конференциях, победу (участие) в профессиональных конкурсах,

— за вклад в развитие отрасли, новаторство, изобретательство,

— в связи с определенными событиями, не связанными с трудовой деятельностью (государственными, профессиональными или личными праздниками (юбилеем, свадьбой), рождением ребенка, выходом на пенсию и т.п.).

В отношении премии, выплачиваемой организацией в данном случае по первому основанию, следует лишь отметить, что если премия не связана с показателями работы сотрудника, то ее выплата для работодателя приобретает обязательный характер. Так, например, в определении СК по гражданским делам Второго кассационного суда общей юрисдикции от 12.03.2020 по делу N 8Г-2857/2020[88-2846/2020] суд отметил, что поскольку согласно положению об оплате труда ежемесячная премия выплачивается организацией регулярно и носит постоянный характер с учетом положений локальных актов организации и сложившегося порядка их применения, то ее невыплата является неправомерной и нарушает трудовые права работников.

Бухгалтерский учет

Затраты на оплату труда работников признаются расходами организации по обычным видам деятельности в периоде начисления заработной платы (пункты 5, 8, 16, 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Затраты на выплату премии, предусмотренной положением об оплате труда и премировании, принятым в организации, так же как и затраты на оплату труда, включаются в расходы по обычным видам деятельности.

В бухгалтерском учете расходы признаются при наличии условий, предусмотренных п. 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации», в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денег и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (письмо Минфина России от 25.07.2019 N 07-01-10/55513).

Одним из обязательных условий, перечисленных в указанной норме, является наличие конкретного договора, либо требование законодательных и нормативных актов, либо существование обычаев делового оборота, в соответствии с которым производится расход. При этом сумма расхода может быть определена.

В связи с этим в бухгалтерском учете расходы в виде премий, всевозможных доплат, производимых работникам, следует начислять в том месяце, в котором издан соответствующий документ (к примеру, приказ о выплате премии и др.)*(2).

В бухгалтерской отчетности расходы на оплату труда отражают в составе показателя «Себестоимость продаж» (строка 2120 Отчета о финансовых результатах за отчетный период) (приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н).

Налог на прибыль организаций

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях формирования налогооблагаемой прибыли налогоплательщики уменьшают полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением указанных в ст. 270 НК РФ), под которыми понимаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, — убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ). В составе расходов, связанных с производством и реализацией, могут быть учтены и расходы на оплату труда (подп. 2 п. 2 ст. 253 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Вместе с тем, как установлено пп. 21 и 22 ст. 270 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), а также в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

С учетом изложенного, в общем случае для учета в расходах при налогообложении прибыли выплат в виде премий должны соблюдаться следующие условия:

— премии имеют производственный характер, то есть удовлетворяют общим критериям признания расходов, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ. Смотрите также письма Минфина России от 10.07.2009 N 03-03-06/1/457, от 16.11.2007 N 03-04-06-02/208;

— премии, связанные с производственными результатами, должны осуществляться в соответствии с принятыми в организации формами и системами оплаты труда, закрепленными в нормативных правовых актах, коллективном и трудовых договорах.

Смотрите также письма Минфина России от 20.02.2021 N 03-03-06/1/12061, от 04.12.2020 N 03-03-06/1/106100, от 08.07.2019 N 03-03-06/1/49986, от 02.06.2014 N 03-03-06/2/26291, от 15.03.2013 N 03-03-10/7999.

Премии и иные поощрительные выплаты начисляются за результаты труда, достижение соответствующих показателей, то есть после того, как будет осуществлена оценка показателей (смотрите письмо Минтруда России от 14.02.2017 N 14-1/ООГ-1293).

Если расходы на выплату премий не связаны с производственными результатами работников и не соответствуют критериям ст. 252 НК РФ, то независимо от их названия они не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли (письма Минфина России от 23.04.2012 N 03-03-06/2/42, от 03.12.2010 N 03-03-06/2/205)*(3).

Премия считается предусмотренной трудовым договором (контрактом):

— если в трудовом договоре прописаны сумма и условия начисления премии;

— в трудовом договоре (контракте) имеет место отсылка к действующему у работодателя локальному нормативному акту, которая означает, что соответствующие выплаты предусмотрены договором (смотрите, например, письма Минфина России от 22.09.2010 N 03-03-06/1/606, от 05.02.2008 N 03-03-06/1/81, от 22.05.2007 N 03-03-06/1/288, УФНС РФ по г. Москве от 24.03.2005 N 20-08/18981).

При этом локальными нормативными актами должен быть предусмотрен порядок, размер и условия выплаты премии (письма Минфина России от 17.04.2017 N 03-03-06/2/22717, от 10.01.2017 N 03-03-06/1/80071, от 16.12.2016 N 03-03-06/1/75456, от 23.09.2016 N 03-03-06/1/55653, от 18.02.2016 N 03-05-05-01/9022).

Если же премия выступает как разовая выплата, которая приурочена к празднику, и в отношении такой премии не выполняются условия, перечисленные выше, следовательно, на сумму такой премии организация не может уменьшить налогооблагаемые доходы.

По мнению представителей налогового органа, выраженному в письме ФНС России от 01.04.2011 N КЕ-4-3/5165, для обоснования и документального подтверждения расходов на выплату премий необходимы:

1) документы, подтверждающие достижение работниками конкретных показателей оценки труда (фактически отработанное время, количество созданных трудом материальных ценностей, суммы полученных с привлечением труда доходов и пр.);

2) первичные документы о начислении конкретных сумм выплат в пользу работников по действующей в организации системе оплаты труда, оформленные в соответствии с законодательством.

Расходы на оплату труда при методе начисления признаются ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 НК РФ расходов на оплату труда (п. 4 ст. 272 НК РФ). Одновременно с этим действует общее правило определения даты осуществления расходов, сформулированное в п. 1 ст. 272 НК РФ, по которому расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Вознаграждения работникам в виде премии за результаты работы за отчетный период учитываются в целях налогообложения прибыли организаций в периоде начисления данных премий при условии их соответствия положениям ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 18.02.2016 N 03-05-05-01/9022).

Основанием для выплаты сотрудникам премии по итогам месяца, начисляемой как по первому основанию, так и по второму, будет являться приказ руководителя о премировании, оформленный по унифицированной форме N Т-11а, утвержденной постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты». Для оформления расходов на оплату труда с учетом ч. 4 ст. 9, ст. 32 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» возможно разработать бланки документов на основе форм, утвержденных постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 (смотрите также письмо Минтруда России от 14.05.2013 N 14-1/3030785-2617, письма Роструда от 14.02.2013 N ПГ/1487-6-1, от 23.01.2013 N ПГ/409-6-1, от 23.01.2013 N ПГ/10659-6-1).

Следовательно, если премия будет выдаваться по итогам месяца, то приказ на ее выплату может быть оформлен не ранее последнего рабочего дня месяца, учитывая, что для начисления премии необходимо подвести итоги работы организации за прошедший месяц и оценить критерии, необходимые для начисления премии в соответствии с Положением об оплате труда и премирования.

В письме Минфина России от 10.12.2010 N 03-03-06/4/122 было отмечено, что если начисление премии произведено в месяце, следующем за отчетным, то вознаграждения, при условии их соответствия критериям ст. 252 НК РФ, учитываются для целей расчета налога на прибыль в месяце начисления, то есть в следующем за месяцем, по итогам которого начислено вознаграждение. Смотрите также письма Минфина России от 19.10.2015 N 03-03-06/59642, от 20.10.2011 N 03-03-06/2/156).

С учетом изложенного можно сделать вывод о том, что если организация при выплате месячной премии за производственные результаты, достигнутые в августе, учитывает затраты на выплату премии в составе расходов на оплату труда, начисленных организацией в августе 2023 года, то руководителю следует подписать приказ о премировании работников 31.08.2023.

Также необходимо учитывать, что в силу п. 1 ст. 318 НК РФ к прямым расходам могут быть отнесены расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг. При этом к расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся не только суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда, но и начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели (ст. 255 НК РФ). Соответственно, положения ст. 318 НК РФ к прямым расходам относят все расходы на оплату труда работников, непосредственно связанных с производством, а не только их заработную плату, о чем говорится в постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.11.2015 N Ф04-24146/15 по делу N А27-19327/2014 (смотрите также постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 15.04.2015 N Ф06-22131/13 по делу N А72-5832/2014).

На наш взгляд, при формировании перечня прямых расходов организации изначально следует учитывать непосредственную взаимосвязь расходов с производственным процессом и, руководствуясь данным критерием, отнести производственные премии, начисляемые работникам основного производства, к прямым расходам. Смотрите также письмо УФНС России по г. Москве от 24.05.2005 N 20-12/38429. Пунктом 2 ст. 318 НК РФ установлено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ, а сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.

Также в отношении премий за производственные результаты поощрительной направленности отметим, что НК РФ не ставит в прямую зависимость экономическую обоснованность расходов на премии, выплаты которых связаны с добросовестным исполнением трудовых обязанностей или с производственными результатами отдельных работников, от наличия прибыли у организации.

В случае выплаты премии за производственные результаты в коллективном договоре и в локальном нормативном акте не должно быть указано, что источником средств на выплату премий является прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия. В противном случае при отсутствии прибыли соответствующие расходы не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.

НДФЛ

Выплачиваемая работникам премия по любым основаниям, независимо от ее характера, является доходом работников и облагается НДФЛ в общем порядке (п. 1 ст. 210 НК РФ).

При этом рассматриваемые в вопросе виды премий являются доходом работников, подлежащим обложению НДФЛ на основании нормы подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ.

Организация, выплачивающая физическому лицу доход, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с такого дохода (п. 1 ст. 226 НК РФ). Налоговые агенты должны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 224 НК РФ налоговая ставка по НДФЛ устанавливается в следующих размерах:

— 13 процентов — если сумма налоговых баз, указанных в п. 2.1 ст. 210 НК РФ, за налоговый период составляет менее пяти миллионов рублей или равна пяти миллионам рублей;

— 650 тысяч рублей и 15 процентов суммы налоговых баз, указанных в п. 2.1 ст. 210 НК РФ, превышающей пять миллионов рублей, — если сумма налоговых баз, указанных в п. 2.1 ст. 210 НК РФ, за налоговый период составляет более пяти миллионов рублей.

Статья 210 НК РФ с 2021 года дополнена пунктом 2.1. В этой норме приведен перечень налоговых баз, определяемых в отношении доходов физических лиц — налоговых резидентов РФ, к которым применяются указанные ставки (13% и 650 тыс. руб. + 15%). То есть в п. 2.1 ст. 210 НК РФ поименованы налоговые базы, общая сумма которых и будет представлять собой величину, подлежащую сравнению с показателем пяти миллионов рублей.

Заработная плата и премии формируют основную налоговую базу, отличную от налоговой базы*(4).

Согласно п. 3, п. 4 ст. 210 НК РФ основная налоговая база (ОНБ) определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении указанной налоговой базы, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, указанных в пунктах 2.3 и 6 ст. 210 НК РФ). Если иное не установлено ст. 210 НК РФ, в отношении налоговых баз, не относящихся к основной налоговой базе, налоговые вычеты, предусмотренные статьями 218-221 НК РФ, не применяются. При определении налоговой базы, не указанной в п. 2.1 или 2.2 ст. 210 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение соответствующих доходов, подлежащих налогообложению, если иное не установлено п. 6 ст. 210 НК РФ.

Сумма премии и исчисленный с нее НДФЛ отражаются в Разделе 2 в полях 110, 112, 140, 160 по общим правилам (письмо ФНС России от 06.04.2021 N БС-4-11/4577@).

С 1 января 2023 года датой фактического получения дохода в виде премии и удержания налога с нее признается день выплаты премии, в том числе перечисления на счета в банках (подп. 1 п. 1 ст. 223, п. 4 ст. 226 НК РФ). Это правило применяется ко всем видам премий независимо от периода, за который она начислена (ежемесячная, квартальная, за полугодие, годовая, единовременная).

Налог в зависимости от даты удержания уплачивается в следующие сроки (п. 6 ст. 226 НК РФ):

— НДФЛ удержан 1-го по 22 января — не позднее 28-го января;

— с 23-го числа предыдущего месяца по 22-е число текущего месяца — не позднее 28-го числа текущего месяца;

— с 23 по 31 декабря — не позднее последнего рабочего дня календарного года.

Страховые взносы

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для организаций и ИП, если иное не предусмотрено ст. 420 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подп. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ), в рамках, в частности, трудовых отношений.

Согласно п. 1 ст. 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подп. 1 п. 1 ст. 419 НК РФ, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в ст. 422 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 425 НК РФ начиная с 2023 года единый тариф страховых взносов установлен в размере 30% (15,1% — сверх лимита базы).

Не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения физлицам, перечисленные в пунктах 4-7 ст. 420 НК РФ.

Перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков, осуществляющих выплаты в пользу физических лиц, установлен ст. 422 НК РФ и является исчерпывающим.

Таким образом, любые премии, даже если они не предусмотрены трудовым договором (или) коллективным договором или же локальным нормативным актом, а выплачиваются по приказу руководителя, включаются в базу для начисления страховых взносов.

В целях исчисления страховых взносов датой выплаты премии работнику является день начисления в бухгалтерском учете организации определенной суммы премии, подлежащей выплате в пользу конкретного работника, независимо от даты непосредственной выплаты данной суммы в пользу работника и даты издания приказа о премировании (смотрите письмо Минфина России от 20.06.2017 N 03-15-06/38515).

Страховые взносы от несчастных случаев и профзаболеваний с производственных премий

Заработная плата работников и в ее составе сумма любой премии облагается страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ст. 3, п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ, далее — Закон N 125-ФЗ). Предельная величина базы для начисления таких страховых взносов не установлена, поэтому они начисляются независимо от общей величины оплаты труда работника в течение года.

Согласно ст. 3 Закона N 125-ФЗ суммы страхового взноса рассчитываются исходя из ставки страхового взноса с сумм выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу застрахованных по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам и включаемых в базу для начисления страховых взносов в соответствии со ст. 20.1 Закона N 125-ФЗ.

Страховые тарифы, дифференцированные по классам профессионального риска, устанавливаются федеральным законом (ст. 21 Закона N 125-ФЗ). В настоящее время действуют тарифы, утвержденные Федеральным законом от 22.12.2005 N 179-ФЗ.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

В составе ООО единственный участник также ООО, решений о выплате дивидендов за 2015 и 2016 годы ранее не принималось. Вправе ли единственный участник ООО принять решение о выплате дивидендов, в том числе и за счет нераспределенной прибыли 2015-2016 годов?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Единственный участник ООО вправе принять решение о выплате дивидендов, в том числе и за счет нераспределенной прибыли 2015-2016 годов.

Обоснование вывода:

Общество с ограниченной ответственностью вправе принимать решение о распределении чистой прибыли между участниками (п. 1 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», далее — Закон об ООО). Следует отметить, что приведенная норма не содержит ограничений относительно периода, по итогам которого может быть распределена прибыль. Иными словами, в ней отсутствует указание на то, что по установленным ею правилам распределяется только прибыль текущего периода. Распределение прибыли между участниками по своей экономической сути является выплатой дивидендов (постановление Пятнадцатого ААС от 02.03.2016 N 15АП-21858/15, оставленное без изменения постановлением АС Северо-Кавказского округа от 27.06.2016 N Ф08-3706/16 по делу N А32-16223/2012).

При этом законодательство об ООО не раскрывает понятие чистой прибыли. Из п. 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, следует, что под нераспределенной прибылью (непокрытым убытком) понимается конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством РФ налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения. Распределению между участниками ООО подлежит прибыль, фактически полученная обществом. Ни налоговое, ни гражданское законодательство не содержат ограничений по выплате дивидендов из прибыли прошлых лет (смотрите п. 1 письма ФНС России от 05.10.2011 N ЕД-4-3/16389@, письмо Минфина России от 20.03.2012 N 03-03-06/1/133, а также постановления: Девятого ААС от 27.02.2015 N 09АП-56767/14, оставленное без изменения постановлением АС Московского округа от 22.06.2015 N Ф05-6503/15, Пятнадцатого ААС от 12.07.2018 N 15АП-9329/18, оставленное без изменения постановлением АС Северо-Кавказского округа от 31.10.2018 N Ф08-9053/18). При этом ВАС РФ пришел к выводу о том, что по своей экономической природе чистая прибыль и нераспределенная прибыль тождественны, поэтому ничто не мешает собственникам принять решение о выплате дивидендов не только из чистой прибыли отчетного года, но и из нераспределенной прибыли прошлых лет (постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 18087/12, решение ВАС РФ от 29.11.2012 N ВАС-13840/12).

Согласно ст. 39 Закона об ООО в обществе, состоящем из одного участника, решения по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания участников общества, принимаются единственным участником общества единолично, оформляются письменно и в случаях, предусмотренных федеральным законом, должны быть подтверждены путем нотариального удостоверения.

Таким образом, в данном случае единственный участник ООО вправе принять решение о выплате дивидендов, в том числе и за счет нераспределенной прибыли 2015-2016 годов.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Котыло Игорь

Ответ прошел контроль качества

Организация (ООО) имеет юридический адрес в г. Кургане. На этот адрес зарегистрирована онлайн-касса. Режим налогообложения УСН «доходы минус расходы». По этому адресу происходит прием клиентов с оформлением бухгалтерских документов и оказывается услуга верификации личности согласно партнерскому договору с удостоверяющим центром, а также передача сертификата электронной подписи. Кроме того, организация на основании договора аренды использует помещение в г. Екатеринбурге, где находится и работает её руководство. При ведении расчетов с клиентами — физическими лицами (оплата через интернет-эквайринг на сайте организации или по QR-коду выставленного счета), которые приходят в офис Екатеринбурга, бухгалтер сообщает номер счета и электронную почту клиента специалисту курганского офиса (кассиру), который оформляет кассовый чек и направляет его клиенту на электронную почту.

Есть ли нарушение работы с ККТ в данном случае?

Правомерно ли применяется УСН в данном случае?

Что и как нужно изменить (если нужно), чтобы не было нарушений работы с ККТ и чтобы сохранить право на применение УСН?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Организация вправе применять УСН, несмотря на наличие кассы только в одном из ее подразделений, не являющимся филиалом. Закон не ограничивает пользователя в выборе адреса и места установки (применения) контрольно-кассовой техники, применяемой при осуществлении расчетов в безналичном порядке, исключающих возможность непосредственного взаимодействия покупателя (клиента) с пользователем или уполномоченным им лицом.

В случае изменения места установки (применения) контрольно-кассовой техники в заявлении о перерегистрации контрольно-кассовой техники указывается новое место ее установки (применения).

Обоснование позиции:

Основания для прекращения применения УСН перечислены в ст. 346.13 НК РФ, в частности, если в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным подп. 1-11, 13, 14 и 16-21 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, то налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено несоответствие указанным требованиям (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). В числе таких требований наличие филиала у организации (подп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Напомним, филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства (п. 2 ст. 55 ГК РФ). Решение о создании филиала, представительства принимается в ООО советом директоров (наблюдательным советом) или общим собранием участников, в зависимости от того, к чьей компетенции этот вопрос отнесен уставом ООО (п. 1 ст. 5, подп. 7 п. 2.1 ст. 32, подп. 13 п. 2 ст. 33 Закона об ООО). Сведения о представительствах и филиалах должны быть указаны в едином государственном реестре юридических лиц (абзац третий п. 3 ст. 55 ГК РФ, подп. «н» п. 1 ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей», смотрите подробнее в отдельном материале).

Как мы поняли, в рассматриваемом случае решение о создании филиала не принималось, сведения о филиале общества в ЕГРЮЛ отсутствуют.

При этом право применения УСН не предоставляется только тем организациям, которые имеют обособленные подразделения, являющиеся филиалами, указанными в качестве таковых в ЕГРЮЛ. Если организация создает обособленное подразделение без статуса филиала, она не лишается права применять УСН (смотрите письма Минфина России от 20.06.2013 N 03-11-06/2/23305, от 14.03.2013 N 03-11-06/2/7715, ФНС России от 15.09.2010 N ШС-37-3/11237, УФНС России по г. Москве от 19.08.2011 N 16-15/081345@, а также материалы: Энциклопедия решений. Ограничения по наличию филиалов и представительств для применения УСН и Вопрос: Нужно ли регистрировать обособленное подразделение, если оно находится на территории одного ОКТМО, в котором находится и головная организация? При регистрации обособленного подразделения, потеряет ли организация право на применение упрощенной системы налогообложения? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2021 г.)).

Таким образом, считаем, что требования подп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ в анализируемой ситуации не нарушены и организация без филиалов вправе применять УСН (хотя бы деятельность велась через обособленные подразделения).

В части наличия ККТ только в одном из подразделений отметим, что обязанность по применению ККТ предполагает в том числе формирование на зарегистрированной онлайн-кассе в момент и на месте каждого расчета кассового чека (бланка строгой отчетности) и его выдачу (направление) клиенту (п. 2 ст. 1.2, п. 1 ст. 4.3, п. 2 ст. 5 Закона N 54-ФЗ) (смотрите также письма ФНС России от 06.11.2020 N АБ-4-20/18280@, от 04.08.2020 N ВД-4-20/12469).

Напомним, расчетами в целях применения Закона N 54-ФЗ признаются прием (получение) и выплата денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за товары, работы, услуги; а кассовым чеком является первичный учетный документ, сформированный в электронной форме и (или) отпечатанный с применением ККТ в момент расчета между пользователем и покупателем (клиентом), содержащий сведения о расчете, подтверждающий факт его осуществления и соответствующий требованиям законодательства о применении контрольно-кассовой техники (ст. 1.1 Закона N 54-ФЗ).

При этом п. 5.6 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ прямо предусмотрено, что пользователи вправе применять контрольно-кассовую технику (за исключением контрольно-кассовой техники, применяемой в режиме, не предусматривающем обязательной передачи фискальных документов в налоговые органы в электронной форме через ОФД), расположенную вне места совершения расчетов, в следующих случаях:

1) при осуществлении расчетов (за исключением расчетов в безналичном порядке в сети Интернет) за реализуемый товар при разносной торговле и при дистанционном способе продажи товаров (кроме случаев, указанных в п. 5.1 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ);

2) при осуществлении расчетов по месту выполнения работы и (или) оказания услуги, которые выполняются (оказываются) пользователем вне торгового объекта, торгового места, здания, строения, сооружения и их частей и (или) земельного участка, используемых пользователем для выполнения работ и (или) оказания услуг на правах собственности, аренды или иных законных основаниях;

3) при осуществлении расчетов в случаях, предусмотренных пп. 5.8-5.10 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ.

И при использовании такой кассы (ее еще называют «облачной») чек может направляться в электронном виде, также пользователи ККТ вместо выдачи кассового чека вправе ограничиться демонстрацией QR-кода на любом компьютерном устройстве (планшет, телефон и т.д.) (п. 5.7 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ, смотрите письмо Минфина России от 06.10.2021 N 30-01-15/80728 и информацию ФНС России от 10.06.2019, письмо ФНС России от 29.06.2020 N АБ-4-20/10487@).

При этом в отношении платежей, фискализируемых централизованно, чиновники подчеркивают, что Закон N 54-ФЗ не ограничивает пользователя в выборе адреса и места установки (применения) контрольно-кассовой техники, применяемой при осуществлении расчетов в безналичном (!) порядке, исключающих возможность непосредственного взаимодействия покупателя (клиента) с пользователем или уполномоченным им лицом (письмо Минфина России от 26.07.2022 N 30-01-15/72001). И наоборот, при приеме (получении) уполномоченным лицом организации или индивидуального предпринимателя денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке с использованием электронных средств платежа за товары, работы, услуги в пределах торгового объекта, торгового места, здания, строения, сооружения и их частей или земельного участка, используемых этой организацией или индивидуальным предпринимателем на правах собственности, аренды или иных законных основаниях для реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, в случае непосредственного взаимодействия указанного уполномоченного лица с покупателем (клиентом), такое уполномоченное лицо в момент осуществления этого расчета обязано применять контрольно-кассовую технику, расположенную непосредственно на месте осуществления расчета (письмо Минфина России от 15.02.2023 N 30-01-15/12543).

Сказанное позволяет нам считать, что в общем случае не является нарушением, если при дистанционной торговле или оказании услуг и безналичной оплате (в т.ч. с использованием ЭСП без их непосредственного предъявления) используется одна касса. Смотрите также Вопрос: Применение ККТ организацией-продавцом при получении безналичной оплаты от покупателей — физических лиц (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2022 г.).

Что касается момента расчета при безналичной оплате, то в силу п. 5.4 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ кассовый чек (БСО) должен быть сформирован не позднее рабочего дня, следующего за днем проведения расчета, но не позднее момента передачи товара (смотрите также письма Минфина России от 16.06.2021 N 30-01-15/47183, от 24.08.2020 N 03-01-15/73999, от 03.04.2020 N 03-01-15/26457). То есть чек на зачисляемые на расчетный счет средства формируется при их поступлении и идентификации не позднее рабочего дня обработки банковской выписки (смотрите письмо ФНС России от 26.10.2018 N ЕД-4-20/21001@).

Учитывая изложенное, мы считаем, что в рассматриваемом случае наличие «облачной» кассы не препятствует организации применять УСН (смотрите также материал: Вопрос: Может ли обособленное подразделение (не филиал) иметь терминал эквайринг, то есть онлайн-кассу, которая будет зарегистрирована в налоговой по адресу обособленного подразделения, не потеряв при этом права применять УСН? (ответ Горячей линии ГАРАНТ, октябрь 2021 г.)). Но не можем не отметить возможный риск уже в части отраслевого законодательства при использовании только одной онлайн-кассы для фискализации оплаты посредством QR-кода выставленного счета. Так, в некоторых разъяснениях в отношении СБП указывается на то, что требуется применить ККТ, если в этом случае имеет место предъявление ЭСП. Поэтому, если организация намерена минимизировать риск претензий со стороны налоговых органов, есть смысл приобрести еще одну кассу или изменить адрес (место) установки (применения) существующей.

Касательно регистрации — согласно п. 2 ст. 4.2 Закона N 54-ФЗ при регистрации контрольно-кассовой техники в заявлении о регистрации (перерегистрации) контрольно-кассовой техники в том числе должен быть указан адрес и место установки (применения) контрольно-кассовой техники. При перерегистрации контрольно-кассовой техники в заявлении о регистрации (перерегистрации) контрольно-кассовой техники должны быть указаны сведения, представленные при регистрации контрольно-кассовой техники, в которые вносятся изменения (п. 4 ст. 4.2 Закона N 54-ФЗ). То есть в случае изменения места установки (применения) контрольно-кассовой техники в заявлении о перерегистрации контрольно-кассовой техники указывается новое место ее установки (применения) (письмо ФНС России от 11.02.2021 N АБ-4-20/1680@).

Сведения об адресе и месте установки (применения) ККТ в этих документах указываются следующим образом (при наличии) в разделе 1 заявления:

— адрес установки — почтовый индекс, регион (код), район, город, населенный пункт, улица, номер дома (владения), номер корпуса (строения), номер квартиры (помещения), соответствующие фактическому адресу установки (применения) контрольно-кассовой техники; в случае изменения адреса установки (применения) контрольно-кассовой техники указывается новый адрес ее установки (применения) (п. 18 приложения N 5, п. 9 приложения N 7 к приказу N ЕД-7-20/799@);

— место установки — в случае осуществления расчетов в безналичном порядке в сети Интернет указывается адрес (адреса) сайта пользователя; в случае применения контрольно-кассовой техники для развозной торговли (оказания услуг, выполнения работ), при осуществлении деятельности такси либо иного вида деятельности указывается наименование и модель транспортного средства и его государственный регистрационный номер. В случае изменения места установки (применения) контрольно-кассовой техники указывается новое место ее установки (применения) (п. 19 приложения N 5, п. 10 приложения N 7 к приказу N ММВ-7-20/484@).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Волкова Ольга

Ответ прошел контроль качества

Общество (лизингополучатель, объект лизинга учитывается на балансе лизингополучателя) расторгает договор лизинга, заключенный до 2022 года. Предмет лизинга возвращается. При этом лизинговая организация выплачивает обществу (возвращает) часть денежных средств. Как отразить данную операцию в бухгалтерском и налоговом учете?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Полученные от лизингодателя денежные средства включаются организацией в состав внереализационных доходов в налоговом учете и в прочие доходы в бухгалтерском учете.

Каких-либо расходов от операции при налогообложении не возникает.

В бухгалтерском учете расторжение договора лизинга влечет списание балансовой стоимости ППА и остатка обязательства по аренде.

Обоснование вывода:

Налогообложение

Финансовая аренда (лизинг) является разновидностью аренды. До выкупа предмет лизинга является собственностью лизингодателя (ст. 625 ГК РФ, ст. 11, 19 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»). Лизингополучателю принадлежит лишь право владения и пользования.

Поэтому возврат предмета лизинга при расторжении договора не влечет перехода права собственности, не является реализацией и не образует у бывшего лизингополучателя ни доходов от реализации, ни налоговой базы по НДС (п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 146, ст. 249 НК РФ).

После расторжения договора лизинга и возврата лизингового имущества стороны определяют сальдо расчетов, которое может быть как в пользу лизингодателя, так и в пользу лизингополучателя (смотрите пп. 3, 4 постановления Пленума ВАС РФ от 14.03.2014 N 17, далее — Постановление N 17).

Денежные средства, полученные в данном случае от лизингодателя, имеют для налогоплательщика характер внереализационных доходов и включаются в налоговую базу по налогу на прибыль в периоде их получения (п. 1 ст. 41, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 250, п. 1, 4 ст. 271 НК РФ).

В отношении расходов следует учитывать следующее. При лизинге, заключенном до 2022 г., в расходах лизингополучателя-балансодержателя учитываются амортизация и лизинговые платежи за вычетом суммы амортизации. При этом первоначальная стоимость амортизируемого имущества всегда определялась по затратам лизингодателя (п. 1 ст. 257, п. 10 ст. 258, подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ в редакции, действовавшей до 2022 г.). Предусмотренная договором выкупная цена в расходах лизингополучателя в течение лизинга не учитывается, а после выкупа формирует стоимость собственного имущества, в зависимости от размера — амортизируемого или неамортизируемого (подп. 3 п. 1 ст. 254, п. 2 ст. 254, п. 5 ст. 270 НК РФ, письма Минфина России от 09.09.2020 N 03-03-06/3/79160, от 23.12.2019 N 03-03-06/1/100504, от 25.10.2019 N 03-03-06/1/82149 и др.).

После расторжения договора и возврата предмета лизинга лизингодателю объект амортизируемого имущества выбывает, начисление амортизации у бывшего лизингополучателя прекращается (п. 5 ст. 259.1 НК РФ). Но поскольку стоимость амортизируемого имущества формировалась из затрат лизингодателя, то никаких расходов в виде остаточной стоимости выбывающего объекта (п. 1 ст. 268 НК РФ) у бывшего лизингополучателя не признается.

Что вполне объяснимо, ведь сумма признаваемых лизингополучателем расходов не может превышать сумму его затрат — лизинговых платежей (п. 1 ст. 252 НК РФ, определение ВС РФ от 25.10.2016 N 302-КГ16-13937, письма Минфина России от 13.07.2020 N 03-03-07/61162, от 23.12.2019 N 03-03-06/1/100506).

Таким образом, каких-либо расходов у бывшего лизингополучателя, на которые можно уменьшить рассматриваемый доход, не признается.

Бухгалтерский учет

Начиная с 2022 года лизингополучатель организует учет операций лизинга (аренды) в соответствии с пп. 10-23 ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» (далее — ФСБУ 25/2018), вне зависимости от выбора балансодержателя по договору (пп. 2, 3, 4 ФСБУ 25/2018, п. 1 информационного сообщения Минфина России от 25.01.2019 N ИС-учет-15).

Соответственно, на момент расторжения договора лизинга в 2023 г. у лизингополучателя должны были сформироваться остатки в виде балансовой стоимости права пользования активом (ППА) и обязательства по аренде (ОА) (п. 10, п. 17, п. 19 ФСБУ 25/2018). Как правило, это остатки по Дебету 01ППА, Кредиту 02ППА и Кредиту 76ОА. Обращаем внимание, что мы привели минимальный набор используемых при аренде счетов учета, ФСБУ 25/2018 не определяет конкретную учетную схему.

На основании п. 23 ФСБУ 25/2018 при расторжении договора лизинга балансовая стоимость ППА и обязательства по аренде списываются в соответствующей части. Образовавшаяся при этом разница признается в качестве дохода или расхода в составе прибыли (убытка).

В общем виде списание ППА близко к порядку списания основных средств (второе предложение п. 10 ФСБУ 25/2018, пп. 25, 42, 44 ФСБУ 6/2020 «Основные средства», п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Денежные средства, получаемые в данном случае от лизингодателя в качестве итоговых взаиморасчетов (возврат излишне полученного финансирования), на наш взгляд, необходимо включить в состав прочих доходов (Кредит 91) (п. 4, п. 8 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).

На проводках операция может выглядеть следующим образом:

Дебет 02 ППА Кредит 01 ППА — списана накопленная амортизация по лизинговому имуществу, определена балансовая стоимость ППА на дату расторжения договора;

Дебет 91 Кредит 01 ППА — списана балансовая стоимость ППА;

Дебет 76 ОА Кредит 91 — списан остаток непогашенного обязательства по аренде;

Дебет 51 Кредит 91 — получены денежные средства от лизингодателя при закрытии договора.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Лазарева Ирина

Ответ прошел контроль качества

Налоговый орган в третий раз по разным причинам отказывает организации в регистрации нового адреса в пределах места нахождения на том основании, что в листе Б на стр. 1 был не заполнен п. 1 «Место нахождения юридического лица», а заполнен только п. 2 «Адрес юридического лица в пределах места нахождения юридического лица», поскольку место нахождения лица не меняется, а меняется только адрес в пределах его места нахождения. Правомерно ли налоговая инспекция отказала организации в регистрации изменений? Должна ли была организация заполнить п. 1 листа Б заявления?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Заполнять пункт 1 листа Б заявления не нужно. Отказ налоговой неправомерен.

Обоснование вывода:

На основании п. 1.1 ст. 9 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» Требования к оформлению документов, представляемых в регистрирующий орган, установлены приказом Федеральной налоговой службы от 31.08.2020 N ЕД-7-14/617@. Представление на государственную регистрацию документов, оформленных с нарушением указанных Требований, является основанием для отказа в государственной регистрации (подп. «ц» п. 1 ст. 23 Федерального закона «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).

Пунктом 87 Требований к оформлению документов, представляемых в регистрирующий орган, установлено, что лист Б «Место нахождения и адрес юридического лица» формы N Р13014 заполняется в случаях изменения места нахождения юридического лица и (или) адреса юридического лица в пределах места нахождения юридического лица.

В случае изменения места нахождения юридического лица, в соответствии с подпунктами 1 и 2 п. 87 Требований, заполняются пункты 1 «Место нахождения юридического лица» и 2 «Адрес юридического лица в пределах места нахождения юридического лица».

В случае изменения адреса юридического лица в пределах места его нахождения, в соответствии с подпунктом 2 п. 87 Требований пункта, заполняется пункт 2 «Адрес юридического лица в пределах места нахождения юридического лица».

Место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации на территории РФ путем указания наименования населенного пункта (муниципального образования). Государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа — иного органа или лица, уполномоченных выступать от имени юридического лица в силу закона, иного правового акта или учредительного документа, если иное не установлено федеральным законом (п. 2 ст. 54 ГК РФ). Место нахождения юридического лица указывается в его учредительном документе (за исключением случая, когда юридическое лицо действует на основании типового устава) и в ЕГРЮЛ (п. 5 ст. 54 ГК РФ).

Соответственно, под местом нахождения юридического лица понимается населенный пункт (муниципальное образование), в котором находится постоянно действующий орган юридического лица, при его отсутствии — орган или лицо, уполномоченное выступать от его имени в силу закона, иного правового акта или учредительного документа.

Под адресом юридического лица, исходя из содержания п. 3 ст. 54 ГК РФ, понимается адрес, по которому осуществляется связь с юридическим лицом и по которому ему доставляются юридически значимые сообщения. Адрес юридического лица должен быть определен в пределах места нахождения юридического лица.

Таким образом, из буквального толкования п. 87 Требований к оформлению документов, представляемых в регистрирующий орган, следует, что при изменении адреса юридического лица в пределах места его нахождения заполняется только пункт 2 «Адрес юридического лица в пределах места нахождения юридического лица» листа Б. Пункт 1 «Место нахождения юридического лица» листа Б заполнять не требуется.

К сожалению, разъяснений официальных органов, судебной практики, в которой бы рассматривалась аналогичная ситуация, нам обнаружить не удалось.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ефимова Ольга

Ответ прошел контроль качества

Из-за санкций организации не удалось реализовать на экспорт пиломатериалы и товары остались на территории Белоруссии на ответственном хранении. Гражданин Белоруссии (ИП) взялся переработать пиломатериалы (прострогать и т.п.) и получить погонажные изделия. За выполненные работы организация оставила ему часть изделий, а другая часть вернулась в Россию.

При пересечении границы с Белоруссией представляли в таможню статистическую форму учета перемещения товаров (туда и обратно). НДС на таможне не уплачивался (реэкспорт).

Прибывшую часть изделий организация продает российскому покупателю.

Как облагается НДС реализация полученных погонажных изделий (место реализации)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

При реализации гражданину Белоруссии (ИП) изделия не находились на территории Российской Федерации, следовательно, местом реализации данных изделий территория Российской Федерации не признается. Такая реализация не признается объектом обложения НДС на территории РФ. Полагаем, что белорусский ИП должен уплатить НДС с приобретенных пиломатериалов.

При реализации изделий российскому покупателю местом реализации данных изделий признается территория Российской Федерации, следовательно, такая реализация товара облагается НДС в общеустановленном порядке.

Обоснование позиции:

Объектом налогообложения НДС признается реализация товаров на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

В целях главы 21 НК РФ местом реализации товаров признается территория РФ при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

— товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, и не отгружается и не транспортируется;

— товар в момент начала отгрузки и транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией (п. 1 ст. 147 НК РФ).

Следовательно, НДС облагается только та реализация товара, которая осуществляется на территории Российской Федерации. При этом товары должны находиться на территории Российской Федерации.

Товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ). Реализацией товаров признается передача на возмездной и безвозмездной основе (в том числе обмен товарами) права собственности на товары одним лицом другому лицу (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Таким образом, передача права собственности на погонажные изделия признается реализацией товаров. Однако товары (погонажные изделия), как мы поняли, при реализации гражданину Белоруссии (ИП) находились на территории Республики Беларусь, а при реализации российскому покупателю находились на территории Российской Федерации. Отсюда следует, что реализация изделий российскому покупателю облагается НДС в общеустановленном порядке.

Что касается реализации изделий гражданину Белоруссии (ИП), то хотим обратить внимание на следующее.

При осуществлении сделок между налогоплательщиками (плательщиками) государств — участников таможенного союза необходимо руководствоваться:

— Договором о Евразийском экономическом союзе (Астана, 29 мая 2014 г.) (далее — Договор);

— Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе) (Астана, 29 мая 2014 г.), далее — Протокол);

— Протоколом об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств-членов Евразийского экономического союза об уплаченных суммах косвенных налогов (далее — Протокол об обмене информацией) (Санкт-Петербург, 11.12.2009);

— Налоговым кодексом РФ. При этом приоритет имеют нормы Договора и Протоколов (ст. 7 НК РФ).

В соответствии с п. 2 Протокола «экспорт товаров» — это вывоз товаров, реализуемых налогоплательщиком, с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена.

Согласно п. 3 Протокола при экспорте товаров с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена налогоплательщиком государства-члена, с территории которого вывезены товары, применяются нулевая ставка НДС и (или) освобождение от уплаты акцизов при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных п. 4 Протокола.

При экспорте товаров с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты (зачеты) в порядке, аналогичном предусмотренному законодательством государства-члена, применяемому в отношении товаров, экспортированных с территории этого государства-члена за пределы Союза.

Место реализации товаров определяется в соответствии с законодательством государств-членов, если иное не установлено данным пунктом.

Как мы уже заметили, при реализации гражданину Белоруссии (ИП) изделия не находились на территории Российской Федерации, а если местом реализации изделий территория РФ не признается, то такая реализация не признается объектом обложения НДС на территории РФ (смотрите письмо ФНС России от 12.08.2010 N ШС-37-3/8975@).

Отметим, в информации Федеральной налоговой службы от 21.06.2018 обращено внимание, что Верховный Суд РФ в своем определении по делу N 310-КГ18-5873 поддержал позицию нижестоящих судов и налоговой инспекции, признав правомерным отказ налогоплательщику в вычетах по НДС при реализации переработанной продукции за рубежом.

В данном деле по договору подряда налогоплательщик передавал свою продукцию на переработку контрагенту, находившемуся на территории Республики Беларусь. Полученное в результате рафинированное масло было реализовано за рубежом. В результате налоговой проверки инспекция установила, что налогоплательщик необоснованно применял ставку 0% и вычеты по НДС для операций по реализации товара. По ст. 146, 147 НК РФ НДС облагается только та реализация, которая осуществляется на территории России (смотрите также письмо ФНС России от 12.08.2010 N ШС-37-3/8975@).

Представитель Минфина России разъясняет, что оборудование, вывезенное с территории РФ для ремонта, после заключения договора купли-продажи следует рассматривать как товар, возникший в момент его нахождения за пределами территории РФ. Местом реализации оборудования, ранее вывезенного с таможенной территории РФ в таможенном режиме переработки вне таможенной территории, территория РФ не признается. Соответственно, такая реализация не признается объектом обложения НДС на территории РФ (смотрите Вопрос: Оборудование было вывезено из России для ремонта в таможенном режиме переработки вне таможенной территории, а теперь есть намерение его реализовать за границей. Будет ли эта реализация считаться экспортом товаров в целях применения нулевой ставки по НДС? Каковы особенности в отношении НДС, если при такой операции мы получим авансовые платежи? («ЭЖ Вопрос-Ответ», N 5, май 2008 г.), смотрите также письмо Минфина России от 27.04.2010 N 03-07-08/132).

В анализируемом случае в момент вывоза за пределы территории РФ пиломатериалы предназначались для реализации на экспорт, а не для переработки с последующим ввозом в РФ. При этом фактически часть пиломатериалов после переработки была реализована на территории Белоруссии.

Согласно п. 13.4 Протокола, если налогоплательщик одного государства-члена приобретает товары, ранее импортированные на территорию этого государства-члена налогоплательщиком другого государства-члена, косвенные налоги по которым не были уплачены, уплата косвенных налогов осуществляется налогоплательщиком государства-члена, на территорию которого импортированы товары, — собственником товаров.

С учетом этого, полагаем, что белорусский ИП должен уплатить НДС с приобретенных пиломатериалов (смотрите также письмо ФНС России от 12.08.2010 N ШС-37-3/8975@).

Заметим также, что на основании п. 31 Протокола при реализации работ по переработке давальческого сырья, ввезенного на территорию одного государства — члена ЕАЭС с территории другого государства — члена ЕАЭС с последующим вывозом продуктов переработки на территорию другого государства, порядок взимания НДС и обеспечение контроля за его уплатой осуществляются в соответствии с разделом II «Порядок применения косвенных налогов при экспорте товаров» Протокола. Таким образом, в отношении выполняемых белорусским ИП работ по переработке давальческого сырья и вывезенного в РФ, полагаем, может применятся нулевая ставка НДС при представлении ИП в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией по НДС документов (их копий), предусмотренных п. 32 Протокола.

Отметим, что Правовой консалтинг ГАРАНТ не оказывает консультации по законодательству иностранных государств.

Обращаем внимание, что изложенная позиция является нашим экспертным мнением и может не совпадать с точкой зрения иных специалистов. Для получения персонального ответа рекомендуем организации обратиться за письменными разъяснениями в Минфин России или налоговый орган (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, подп. 4 п. 1 ст. 32, п. 1 ст. 34.2, подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). Обратиться в налоговый орган за разъяснениями возможно на сайте ФНС России: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член ААС Федорова Лилия

Ответ прошел контроль качества

Организация на ОСН, основной вид деятельности — аренда железнодорожных цистерн. В 2022 году собственные цистерны организации были переданы в долгосрочную аренду контрагенту по договору. На основании Закона Украины от 03.03.2022 российские грузовые вагоны, находящие на Украине, были национализированы без компенсации. Меры арендатора по возврату вагонов результатов не имели, техническое состояние их неизвестно. Данное событие подтверждено Торгово-промышленной палатой и признано форс-мажором. Как в данной ситуации отразить в налоговом и бухгалтерском учете такие основные средства, начисление амортизации? В какие сроки они списываются?

По заданным вопросам мы придерживаемся следующей позиции:

В бухгалтерском учете национализированные без компенсации вагоны списываются с учета арендодателя (полагаем, что на основании утвержденных результатов инвентаризации) с отражением балансовой стоимости в прочих расходах, начисление амортизации по вагонам не приостанавливается до момента их списания с бухгалтерского учета. Арендная плата в качестве дохода или кредиторской задолженности будет признаваться до прекращения договора исходя из его условий.

По исчислении налога на прибыль доходы в виде арендных платежей перестают признаваться после даты прекращения договора с учетом его условий, а расходы в виде амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия (списания с учета) вагонов, остаточная стоимость которых включается в состав внереализационных расходов.

Обоснование позиции:

Для целей бухгалтерского учета имущество, контроль над которым был утрачен, не является активом и не может включаться в бухгалтерский баланс в таком качестве.

Так, согласно п. 7.2 Концепции активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем. Будущие экономические выгоды — это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию. Для признания, т.е. включения в бухгалтерский баланс или отчет о прибылях и убытках, активы, обязательства, доходы и расходы должны отвечать соответствующему определению и следующим двум критериям.

— на дату составления бухгалтерской отчетности существует обоснованная вероятность того, что организация получит или потеряет какие-либо будущие экономические выгоды, обусловленные объектом;

— объект может быть измерен с достаточной степенью надежности. Если он не может быть измерен с достаточной степенью надежности, то он не должен включаться в формы бухгалтерской отчетности, а должен быть отражен и объяснен в пояснениях к отчетности.

Актив признается в бухгалтерском балансе, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и когда стоимость его может быть измерена с достаточной степенью надежности. Доходы признаются в отчете о прибылях и убытках, когда возникшее увеличение в будущих экономических выгодах, связанных с соответствующим активом, или уменьшение в обязательствах может быть измерено с достаточной степенью надежности. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках, когда возникшее уменьшение в будущих экономических выгодах, обусловленное уменьшением актива, или увеличение обязательства может быть измерено с достаточной степенью надежности.

Верховной Радой Украины принят Закон Украины от 03.03.2022 N 2116-IX «Об основных принципах принудительного изъятия в Украине объектов права собственности Российской Федерации и его резидентов», который определяет основания и процедуру экспроприации имущества российского происхождения, находящегося на территории Украины. Исходя из названия закона, можно полагать, что право собственности на имущество российским собственником утрачивается.

Кроме того, насколько можно судить, положения иностранного законодательства предполагают изымание российской собственности без какой-либо компенсации. Тем самым, повторим, информация о национализированных вагонах как о собственном имуществе организации уже не должна отражаться в учете и отчетности арендодателя. Не будет и расхода в виде амортизации, если объект выбыл. Остаточная стоимость отразится в составе прочих расходов, при этом перестанет признаваться доход в виде арендных платежей после прекращения обязательств.

Обо всем ниже подробнее.

Полагаем, что в рассматриваемом случае речь идет об операционной аренде (пп. 24-26, п. 41 ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», далее — ФСБУ 25/2018).

ФСБУ 25/2018 не содержит правил для рассматриваемого случая, из совокупного прочтения пп. 29-31, 40, 41 данного стандарта вместе с пп. 7 и 40 ФСБУ 6/2020 «Основные средства» (далее — ФСБУ 6/2020), на наш взгляд, следует:

— вагоны подлежат списанию с бухгалтерского учета арендодателя в периоде, когда становятся неспособны приносить организации экономические выгоды в будущем, при этом суммы накопленной амортизации и накопленного обесценения относятся в уменьшение первоначальной стоимости (переоцененной стоимости); балансовая стоимость списываемого объекта основных средств и затрат на его выбытие признается расходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором списывается объект основных средств (пп. 42, 44 ФСБУ 6/2020).

Мы полагаем, что основанием для выбытия будут утвержденные руководителем оформленные документы о результатах инвентаризации; напомним, ее проведение обязательно при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей и в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями (п. 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, пп. 15, 16 ФСБУ 28/2023 «Инвентаризация» при досрочном применении). Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием объектов и данными регистров бухгалтерского учета подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (ч. 4 ст. 11 Закона о бухучете);

— начисление амортизации по вагонам не приостанавливается до момента их списания с бухгалтерского учета (пп. 27, 30, 33 ФСБУ 6/2020); арендная плата в качестве дохода или кредиторской задолженности будет признаваться до прекращения договора исходя из его условий (пп. 12, 15 ПБУ 9/99 «Доходы организации» ПБУ 9/99).

Для рассматриваемого события можно применить тот же подход, что и для случая хищения предмета лизинга без вины лизингополучателя: по мнению судей, это считается основанием для прекращения обязательства невозможностью исполнения и обуславливает дальнейшее неисполнение лизингополучателем обязательств по договору лизинга — смотрите постановление АС Московского округа от 30.09.2016 N Ф05-13813/16. Суд указал, что в связи с отсутствием у лизингополучателя предмета лизинга по причине его хищения последний с момента хищения прекратил осуществление выплаты лизинговых платежей ответчику за пользование предметом лизинга, поскольку, в связи с утратой предмета лизинга, обязательства в силу ст. 416 ГК РФ прекращаются невозможностью их исполнения.

В дополнение к сказанному хотим привести судебное решение о споре, когда в результате утраты вагонов по причине изъятия украинской стороной арендатор продолжал (во избежание штрафных санкций) уплачивать арендную плату в силу того, что арендодатель отказывался прекратить договор (постановление Девятого ААС от 08.06.2023 N 09АП-17235/2). Исходя из предмета и основания иска об обязании изменить условия договора, в предмет доказывания по данному делу входит в том числе исследование возможности сторон исполнить обязательства по договору в согласованной ими редакции. Суд указал, что имущество выбыло из владения арендатора не по его воле при отсутствии вины на основании решения иностранного суда. При этом арендодатель не может предоставить встречное предоставление при отсутствии вины. При таких обстоятельствах исполнение обязательств сторон невозможно. Оплата истцом арендных платежей свидетельствует о добросовестности стороны.

На наш взгляд, в подобной ситуации, то есть если арендатор продолжит уплачивать платежи, отражать выбытие объектов ОС до даты прекращения исполнения арендатором обязательств все же не следует, поскольку наличие объекта и дохода от его предоставления в аренду имеют непосредственную связь. Смотрите также еще одно решение — постановление Девятого ААС от 17.07.2023 N 09АП-37603/23 об обязании арендатора (также утратившего вагоны в результате обсуждаемых событий) учитывать вагоны в составе имущества, арендованного у ООО и, как следствие, подписать акты оказанных услуг за вагоны за период с августа 2022 года по действие срока аренды.

Что касается налога на прибыль, то, если исходить из того, что имущество физически не используется и не является больше собственностью организации, то нет оснований для амортизации (п. 1 ст. 256, п.1 ст. 257 НК РФ).

И в силу прямой нормы п. 5 ст. 259.1 НК РФ независимо от окончания срока полезного использования начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям(с учетом ст. 313 НК РФ считаем, что первичные учетные документы для целей бухгалтерского учета о выбытии объекта могут быть использованы для фиксации даты окончания прекращения начисления амортизации и даты снятия объекта с учета).

Схожий подход обозначен и в письме Минфина России от 01.10.2009 N 03-03-06/1/633; в нем разъяснено, что основанием для начисления доходов в виде лизинговых платежей в налоговом учете является действующий договор лизинга; в случае расторжения договора лизинга основания для начисления доходов в виде лизинговых платежей отсутствуют. При этом амортизация по предмету лизинга, учитываемому на балансе лизингодателя, прекращает начисляться в налоговом учете с момента расторжения договора лизинга.

В соответствии с п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. К таким убыткам согласно подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ отнесены потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций.

К таким потерям, в частности, относится:

— стоимость уничтоженных или испорченных запасов, товаров, материалов и иного имущества, принадлежащего организации (за исключением стоимости арендованного, полученного в залог или комиссионного имущества);

— расходы, связанные с ликвидацией последствий стихийных бедствий и аварий, за вычетом стоимости полученного при этом металлолома, топлива и других материалов;

— потери от простоев, вызванных стихийными бедствиями;

— расходы на мероприятия, связанные с предотвращением последствий стихийных бедствий, и т.д.

Смотрите также письмо УФНС России по г. Москве от 25.06.2009 N 16-15/065190.

Чиновники, в частности, разъяснили, что расходы (убытки) в виде остаточной стоимости пришедших в негодность вследствие пожара объектов ОС, определенной по данным налогового учета, могут быть учтены при расчете налога на прибыль (смотрите письмо Минфина России от 29.12.2015 N 03-03-06/1/77005). При этом для признания потерь от пожара в качестве внереализационных расходов, уменьшающих полученные доходы в целях налогообложения прибыли, должны быть оформлены справка Государственной противопожарной службы МЧС России, протокол осмотра места происшествия и акт о пожаре, которым устанавливается причина возгорания. Кроме того, материальные потери должны быть подтверждены актом инвентаризации, в котором фиксируется стоимость утраченного имущества.

Расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной амортизации по этим основным средствам, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), если иное не установлено ст. 267.4 НК РФ, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль на основании подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Тем самым, в данном случае доходы в виде арендных платежей перестают признаваться после даты прекращения договора с учетом его условий, а расходы в виде амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия (списания с учета) вагонов, остаточная стоимость которых включается в состав внереализационных расходов.

В отношении прекращения договора с учетом его условий также отметим, что в постановлении Девятого ААС от 27.03.2023 N 09АП-6292/23 суд исследовал условия договора, в которых было указано, что стороны освобождаются от ответственности за неисполнение обязательств и могут приостановить исполнение обязательств по Договору в случае наступления обстоятельств непреодолимой силы, военных действий, блокады, эпидемий, стихийных действий, пикетов, решений законодательной и исполнительной властей всех уровней и иных обстоятельств, препятствующих осуществлению перевозок Грузов, сведения о которых подтверждаются Торгово-промышленной Палатой при субъекте, на территории которого наступили данные обстоятельства. Данное обстоятельство было засвидетельствовано Торгово-промышленной палатой Российской Федерации, о чем выдан сертификат.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Волкова Ольга

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член ассоциации «Содружество» Мельникова Елена

Нужно ли сдавать декларацию по НДПИ (налог на добычу полезных ископаемых) за июль, если предприятие добыло первую партию драгоценных металлов в конце июля, а зарегистрировало и отправило на аффинажный завод эту партию в начале августа?

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

— Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 22.11.2018 N 04АП-6075/18: «Как установлено по делу, количество добытого полезного ископаемого определяется Обществом прямым методом — посредством применения измерительных средств и устройств по данным первичных учетных документов, составленных в золотоприемных кассах в соответствии с утвержденной в организации Учетной политикой»;

— Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28.06.2023 N Ф09-3655/23 по делу N А60-21590/2022: «Также, в подп. 13 п. 2 ст. 337 НК РФ под «добычей драгоценных металлов» в целях налогообложения понимается извлечение минерального сырья, содержащего такие металлы, из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений и последующая его первичная переработка с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, в соответствии с согласованной и утвержденной в установленном порядке проектной документацией на разработку соответствующего месторождения полезных ископаемых и (или) первичную переработку минерального сырья, содержащего драгоценные металлы. Пункт 3 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признает продукцию, являющуюся результатом разработки месторождения, получаемую из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений)».

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Игнатов Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

На каком основании бухгалтер может подписывать первичные документы и акты сверок? На основании доверенности или приказа?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Полномочия бухгалтера на подписание первичных документов и актов сверки принципиально могут основываться и на приказе руководителя. Однако во избежание возникновения спорных ситуаций целесообразно закрепить соответствующие полномочия в доверенности от имени организации.

Обоснование:

Подпись уполномоченных лиц — это обязательный реквизит первичных учетных документов (п. 6, 7 ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», далее — Закон N 402-ФЗ), на основании которых ведется бухгалтерский учет. Согласно указанному закону руководитель экономического субъекта обязан возложить ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера или иное должностное лицо этого субъекта либо заключить договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета (смотрите также письмо Минфина России от 03.02.2017 N 07-01-10/5865). Руководитель, действующий от имени организации непосредственно на основании устава, без доверенности (п. 1 ст. 53, п. 3 ст. 65.3 ГК РФ, подп. 1 п. 3 ст. 40 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ, п. 2 ст. 69 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ), может передать право на подписание определенных документов иным лицам. По смыслу п. 1 ст. 182 ГК РФ, п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета, утвержденного приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н), соответствующими полномочиями эти лица могут быть наделены приказом по организации или доверенностью. На практике утвержденный руководителем организации перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, обычно оформляется как приложение к учетной политике организации. Однако не существует запрета на передачу права подписи путем издания отдельного приказа или оформления доверенности.

Напомним, что приказ является административно-распорядительным документом и используется для выражения воли работодателя в трудовых (служебных) отношениях с работником. Поэтому обязанности из приказа руководителя организации могут возникнуть лишь у работников этой организации. Доверенность же используется в гражданско-правовых отношениях и представляет собой письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу или другим лицам для представительства перед третьими лицами.

Как показывает правоприменительная практика, в ряде случаев приказ, в котором содержатся условия, которые в силу положений ГК РФ обязательны для доверенности, квалифицируется как документ, выполняющий функции доверенности (документ, наделяющий работника определенными полномочиями). Из п. 1 ст. 182 и ст. 402 ГК РФ следует, что полномочие может явствовать в том числе из обстановки, в которой действует представитель (продавец в розничной торговле, кассир и т.п.). Причем этот перечень примеров обстановки не является исчерпывающим (смотрите постановление Двадцатого ААС от 14.05.2012 N 20АП-1378/12). Действия работников представляемого по исполнению обязательства, исходя из конкретных обстоятельств дела, могут свидетельствовать об одобрении при условии, что эти действия входили в круг их служебных (трудовых) обязанностей, или основывались на доверенности, или полномочие работников на совершение таких действий явствовало из обстановки, в которой они действовали (п. 5 информационного письма Президиума ВАС РФ от 23.10.2000 N 57). Если сотрудник организации (главный бухгалтер, кладовщик и др.) выполняет свои должностные обязанности либо действует на основании соответствующих распоряжений руководства на территории организации, для подтверждения его полномочий достаточно внутренних документов организации (смотрите, например, постановления Девятнадцатого ААС от 02.03.2016 N 19АП-7619/15, Тринадцатого ААС от 10.11.2015 N 13АП-22097/15, АС Восточно-Сибирского округа от 16.07.2015 N Ф02-3845/15). Подпись работника, подписавшего товарную накладную от имени организации, в большинстве случаев признается надлежащим доказательством получения товара организацией и в отсутствие доверенности, если соответствующие полномочия работника явствовали из обстановки (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 03.08.2012 N Ф01-2422/12, ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.11.2011 N Ф02-5045/11, ФАС Северо-Западного округа от 19.05 .2011 N Ф07-3080/11, Тринадцатого ААС от 12.04.2016 N 13АП-2492/16 и др.).

Тем не менее, как мы полагаем, в ряде случаев во избежание возникновения спорных ситуаций полномочия лица на подписание первичных документов целесообразно подтверждать именно доверенностью. Это касается, в первую очередь, документов, которыми оформляется передача товара, факт выполнения работ. В связи с этим отметим, что согласно ст. 312 ГК РФ, если иное не предусмотрено соглашением сторон и не вытекает из обычаев или существа обязательства, должник вправе при исполнении обязательства потребовать доказательств того, что исполнение принимается самим кредитором или управомоченным им на это лицом, и несет риск последствий непредъявления такого требования. При этом, если представитель кредитора действует на основании полномочий, содержащихся в документе, который совершен в простой письменной форме, должник вправе не исполнять обязательство данному представителю до получения подтверждения его полномочий от представляемого, в частности до предъявления представителем доверенности, удостоверенной нотариально, за исключением случаев, указанных в законе, либо случаев, когда письменное уполномочие было представлено кредитором непосредственно должнику (п. 3 ст. 185 ГК РФ) или когда полномочия представителя кредитора содержатся в договоре между кредитором и должником (п. 4 ст. 185 ГК РФ).

Что же касается акта сверки, то он не является первичным документом, и его составление не предусмотрено законодательством. Юридическое значение акта сверки состоит прежде всего в том, что его подписание уполномоченным лицом должника рассматривается как действие, свидетельствующее о признании долга (пп. 20, 22 постановления Пленума ВС РФ от 29 сентября 2015 г. N 43 «О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности»). А такие действия, в свою очередь, прерывают течение срока исковой давности (ст. 203 ГК РФ).

В силу ст. 53 ГК РФ юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами. Лицом, которое вправе действовать от имени юридического лица без доверенности, по общему правилу является единоличный исполнительный орган юридического лица. Именно он является единственным, кто без доверенности может, в частности, совершать от имени организации сделки. Все остальные лица, включая бухгалтера, могут действовать от имени общества только при наличии соответствующего полномочия, основанного на доверенности либо явствующего из обстановки, в которой действуют эти лица (п. 1 ст. 182 ГК РФ). Признание долга не является сделкой, однако как действие, вызывающее правовые последствия для должника (в частности, перерыв срока исковой давности), оно, как и сделка, может быть совершено только самим должником либо лицом, действующим от имени должника.

В п. 21 совместного постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 12, 15 ноября 2001 г. N 15/18 (ныне не применяется в связи с изданием вышеупомянутого постановления Пленума Верховного Суда РФ от 29 сентября 2015 г. N 43) разъяснялось, что действия работников представляемого могут свидетельствовать о признании долга также в случае, когда такие действия входили в круг их служебных (трудовых) обязанностей. Аналогичный подход в судебной практике можно встретить и сегодня (постановление Арбитражного суда Центрального округа от 16 ноября 2020 г. N Ф10-4252/20 по делу N А14-13618/2019, постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29 октября 2019 г. N Ф08-9425/19 по делу N А01-2677/2018, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 марта 2021 г. N 09АП-9280/21 по делу N А40-175107/2020, постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 апреля 2019 г. N 18АП-1494/19). Однако прямого указания на то, что полномочия на подписание акта сверки от имени организации могут следовать из должностной инструкции работника, вышеупомянутое постановление Пленума N 43 не содержит. Кроме того, в судебной практике распространен подход, согласно которому одного лишь наличия у работника соответствующих должностных обязанностей недостаточно, и акт сверки расчетов, подтверждающий признание долга, должен подписать руководитель либо представитель, действующий на основании доверенности, в которой конкретно закреплены полномочия на то или иное действие (постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 5 сентября 2019 г. N Ф08-6307/19 по делу N А32-40308/2018, постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 марта 2021 г. N 15АП-1976/21 по делу N А53-585/2020). Поэтому мы полагаем, что во избежание споров полномочие бухгалтера на подписание актов сверки целесообразно предусматривать именно в выдаваемой ему доверенности. При наличии такой доверенности акт сверки может бы ть подписан бухгалтером от имени организации в том числе и единолично.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Александров Алексей