Организация (заказчик) работает по договору экспедирования и агентскому договору. И экспедиторы, и агенты выполняют одну и ту же работу, то есть от своего имени действуют в интересах покупателя (заказчика) услуг. Возникают услуги, которые заказчик должен возместить экспедитору или агенту. Экспедиторы и агенты перевыставляют такие услуги по принципу зеркальности, а именно выставляют счет-фактуру, отчет агента или отчет экспедитора с приложением подтверждающих документов. Есть два варианта перевыставления счетов-фактур: 1) когда экспедиторы и агент указывают в строке «Продавец» себя; 2) когда указывается непосредственно исполнитель услуги (третья сторона), при этом делается в ссылку на того, кто перевыставляет документ.

Какой вариант верный? В счете-фактуре, который составил агент (экспедитор) на перевыставляемые услуги (зеркально отражая информацию поставщика, который непосредственно оказал услугу), в графе «Продавец» кто должен быть указан: посредник (экспедитор, агент) или действительный поставщик услуги?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Порядок перевыставления счетов-фактур по агентскому договору и договору транспортной экспедиции, содержащему признаки посреднического договора, отличается.

В строке 2 «Продавец» экспедитор указывает данные о своем полном или сокращенном наименовании, при этом агент в этой строке приводит наименование реального продавца.

Обоснование вывода:

Экспедиционный договор

Если экспедитор при оказании услуг по организации перевозок грузов приобретает от своего имени и за счет клиента услуги третьих лиц, то его деятельность, по сути, является посреднической. Для целей налогообложения НДС это рассматривается как оказание посреднических услуг, налоговая база в отношении которых определяется в соответствии с п. 1 ст. 156 НК РФ как сумма дохода, полученная экспедитором в виде вознаграждения, при этом возмещаемая клиентом стоимость услуг перевозчика в налоговую базу по НДС не включается (письма Минфина России от 21.08.2015 N 03-07-08/48467, от 21.09.2012 N 03-07-09/132). При этом экспедитор в составе доходов учитывает доходы в виде вознаграждения при исполнении договора транспортной экспедиции.

Такой экспедитор должен по услугам третьих лиц, приобретаемым им от своего имени за счет клиента, выставлять счета-фактуры с отражением показателей счетов-фактур, выставленных экспедитору организациями, непосредственно оказывающими эти услуги, в специальном порядке, предусмотренном для экспедиторов Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.

Так, если экспедитор для выполнения своих услуг в соответствии с договором приобретает от своего имени в интересах клиента товары (работы, услуги) третьих лиц, то он составляет сводный счет-фактуру для перевыставления заказчику (клиенту) сумм НДС, предъявленных третьими лицами (в силу п. 3.1 ст. 169 НК РФ).

Такой счет-фактуру экспедитор составляет от своего имени (указывает себя в качестве продавца), а в табличной части в отдельных позициях по каждому продавцу указывает товары (работы, услуги), приобретенные у третьих лиц в рамках договора, на основании счетов-фактур, полученных от непосредственных продавцов (исполнителей, перевозчиков).

Таким образом, экспедитору необходимо выставить клиенту:

— отдельный счет-фактуру на свое вознаграждение;

— сводный счет-фактуру на все услуги третьих лиц (перевозчиков) с указанием их отдельными позициями (с приложением к последнему копий счетов-фактур и первичных документов перевозчиков).

С 1 октября 2017 года определены правила заполнения счетов-фактур экспедиторами. Так, если экспедитор приобретает товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени у одного и более продавцов, то при составлении счета-фактуры ему необходимо:

— в строке 1 «Счет-фактура N ___ от «__» __________» указать номер и дату составления счета-фактуры в соответствии со своей индивидуальной хронологией составления счетов-фактур (подп. «а» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением N 1137, далее — Правила заполнения счета-фактуры);

— в строке 2 «Продавец» указать данные о своем полном или сокращенном наименовании в соответствии с учредительными документами (если он является юридическим лицом), или фамилии, имени, отчестве индивидуального предпринимателя (пп. «в» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, смотрите также письмо Минфина России от 03.05.2018 N 03-07-09/29931);

— в строке 2а «Адрес» отразить сведения о своем адресе, указанном в ЕГРЮЛ, в пределах места нахождения юридического лица, либо о месте жительства ИП, указанные в ЕГРИП (подп. «г» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры);

— в строке 2б «ИНН/КПП продавца» указать свои ИНН и КПП (подп. «д» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры);

— в строке 5 «К платежно-расчетному документу N _________ от _____________» указать реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетных документов о перечислении им денежных средств продавцам и ему покупателем (клиентом) через знак «;» (точка с запятой) (подп. «з» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры). Подробнее об оформлении таких счетов-фактур смотрите в Энциклопедии решений. Оформление счетов-фактур экспедитором.

Агентский договор

Приобретение товаров (работ, услуг) через посредника от его имени возможно в рамках агентского договора, по условиям которого агент действует от своего имени, но за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (п. 1 ст. 1005 ГК РФ). Таким образом, во всех первичных документах, в том числе в счете-фактуре, покупателем должен выступать именно агент.

Не позднее пяти календарных дней с даты отгрузки продавец обязан выписать на имя посредника счет-фактуру в двух экземплярах. В строке 6 «Покупатель» счета-фактуры, составленного продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав агенту, действующему от своего имени, но за счет принципала, следует указывать полное или сокращенное наименование агента в соответствии с учредительными документами (письмо Минфина России от 31.01.2013 N 03-07-09/1896).

Получив этот счет-фактуру, посредник регистрирует его в части 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, без регистрации в книге покупок (п. 11 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, подп. «г» п. 19 Правил ведения книги покупок).

Далее посредник «перевыставляет» принципалу счет-фактуру на основании показателей счета-фактуры, полученного от продавца.

В строке «Номер и дата счета-фактуры» указывается порядковый номер в соответствии с нумерацией, принятой у посредника, и дата счета-фактуры, оформленного продавцом на имя посредника (письмо Минфина России от 16.01.2020 N 03-07-09/1632).

В строках счета-фактуры «Продавец», «Адрес» и «ИНН/КПП продавца» приводятся наименование, адрес (подп. «в», «г», «д» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры), ИНН и КПП реального продавца. При этом счета-фактуры подписывает агент. Учитывая, что отражение в счетах-фактурах дополнительной информации не запрещено, в таких счетах-фактурах посредник может также для сведения указать свои наименование, адрес и ИНН/КПП, не нарушая порядка следования и нумерации строк и граф. Смотрите Энциклопедию решений. Оформление счетов-фактур при приобретении товаров (работ, услуг) от имени агента (комиссионера).

Перевыставленный счет-фактуру посредник регистрирует в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, без регистрации в книге продаж (п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, п. 3 Правил ведения книги продаж).

К счету-фактуре прикладывается копия счета-фактуры, который ему выставил продавец. Такие копии не регистрируются в книге покупок, их нужно хранить (подп. «а» п. 11 Правил заполнения счета-фактуры).

Таким образом, порядок перевыставления счетов-фактур по агентскому договору и договору транспортной экспедиции, содержащему признаки посреднического договора, отличается. В строке 2 «Продавец» экспедитор указывает данные о своем полном или сокращенном наименовании, при этом агент в этой строке приводит наименование реального продавца.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Коренева Ольга

Ответ прошел контроль качества

ИП применяет УСН, сдает в аренду собственное недвижимое имущество, зарегистрирован в г. Москве. ИП приобретает недвижимое имущество в Московской области и также планирует сдавать его в аренду. Он получил патент на сдачу недвижимого имущества в Московской области.

Может ли ИП совмещать УСН и ПСН: рассчитывать УСН по доходам, полученным от аренды в Москве, а ПСН — по доходам, полученным в Московской области? Можно ли перевести на ПСН деятельность по аренде в Москве в течение года?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

ИП в данном случае вправе совмещать УСН и ПСН: применять УСН по доходам, полученным от аренды в Москве, а ПСН — по доходам, полученным в Московской области. Если ИП решит перевести на ПСН и текущую предпринимательскую деятельность по аренде недвижимости в Москве в течение 2021 года, то велика вероятность того, что налоговый орган откажет ему в выдаче патента.

Обоснование позиции:

Нормы НК РФ предусматривают возможность совмещения предпринимателями УСН и ПСН (п. 1 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.13, п. 1 ст. 346.43, п. 6 ст. 346.45 НК РФ, смотрите также письмо Минфина России от 25.12.2019 N 03-11-11/101602).

УСН в случае ее применения ИП является общей по отношению к ПСН, в рамках которой осуществляется налогообложение доходов лишь по отдельным видам деятельности налогоплательщика (п. 17 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом ВС РФ 04.07.2018).

ПСН устанавливается НК РФ, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов РФ и применяется на территориях указанных субъектов РФ (п. 1 ст. 346.43 НК РФ). Региональные власти определяют, в частности, перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых на их территориях применяется ПСН (п. 2 ст. 346.43 НК РФ). На территории Московской области возможно применение ПСН в отношении предпринимательской деятельности по сдаче в аренду (наем) собственных или арендованных жилых помещений, а также сдаче в аренду собственных или арендованных нежилых помещений (включая выставочные залы, складские помещения), земельных участков (Закон Московской области от 06.11.2012 N 164/2012-ОЗ, далее — Закон N 164/2012-ОЗ).

Таким образом, нормы главы 26.5 НК РФ и Закона N 164/2012-ОЗ позволяют получить патент на осуществление на территории Московской области предпринимательской деятельности по предоставлению недвижимости в аренду. Ограничений на такие действия в отношении ИП, применяющих УСН и осуществляющих указанный вид предпринимательской деятельности в иных субъектах РФ, глава 26.5 НК РФ не предусматривает.

Однако предпринимателю в данном случае нужно учитывать и нормы главы 26.2 НК РФ. Так, согласно п. 6 ст. 346.13 НК РФ налогоплательщик, применяющий УСН, вправе перейти на иной режим налогообложения с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает перейти на иной режим налогообложения. Наряду с этим п. 3 ст. 346.13 НК РФ устанавливает, что налогоплательщики, применяющие УСН, не вправе до окончания налогового периода (календарного года — п. 1 ст. 346.19 НК РФ) перейти на иной режим налогообложения, если иное не предусмотрено той же статьей. При этом исключений из этого правила для случаев перехода на ПСН в течение календарного года не предусмотрено.

В письме Минфина России от 16.05.2013 N 03-11-09/17358 говорится о том, что при применении УСН и осуществлении только одного вида деятельности в одном субъекте РФ ИП вправе в течение года перейти по данному виду деятельности на ПСН, оставаясь при этом и на УСН, ведь НК РФ не содержит запрета на совмещение налогоплательщиками УСН и ПСН. О том, что при применении УСН ИП вправе в течение года перейти по отдельному виду деятельности на ПСН, оставаясь при этом на УСН, сказано и в подп. «г» п. 7 письма Минфина России от 29.12.2020 N 03-11-03/4/116148. В письмах Минфина России от 14.05.2020 N 03-11-11/39360, от 04.02.2015 N 03-11-11/4299 указано следующее: если ИП, применявший одновременно УСН и ПСН, изъявит желание перейти в течение календарного года на ПСН в отношении всех осуществляемых им видов деятельности, то такой переход может приводить к утрате права на применение УСН. Согласно письму ФНС России от 19.09.2014 N ГД-4-3/19079@ применение ИП УСН не является основанием для отказа ему в переходе на ПСН по отдельным видам деятельности с любой даты в течение календарного года, в случае подачи соответствующего заявления в налоговый орган и соблюдения условий и ограничений, установленных для применения данного режима налогообложения.

Наряду с этим следует учитывать, что официальная позиция по анализируемому вопросу не является однозначной. Так, например, в письме ФНС России от 20.09.2017 N СД-4-3/18795@ указано, что ИП, осуществляющий предпринимательскую деятельность по сдаче в аренду объектов недвижимости и применяющий УСН, не вправе до конца года перейти на ПСН в отношении этих объектов недвижимости. Аналогичный подход представлен в письме Минфина России от 27.09.2016 N 03-11-12/56266: налогоплательщик, применяющий УСН в отношении розничной торговли через магазин, может перейти на ПСН в отношении указанного магазина с начала следующего календарного года. В отношении других объектов розничной торговли можно применять ПСН, совмещая ее с УСН, применяемой в отношении розничной торговли через указанный магазин.

На наш взгляд, с учетом п. 7 ст. 3 НК РФ, предприниматель в рассматриваемой ситуации может в течение 2021 года перевести на ПСН деятельность по аренде недвижимости на территории Московской области через вновь приобретенный объект, доходы от которого в рамках УСН не облагались.

Получение ИП патента в Московской области будет означать, что в отношении доходов от предпринимательской деятельности по аренде недвижимости в указанном субъекте РФ он будет применять ПСН (смотрите также ст. 346.44-346.46 НК РФ). Само по себе это не приведет к утрате ИП права на применение УСН в отношении аналогичного вида предпринимательской деятельности, осуществляемого на территории Москвы, доходы от осуществления которого будут по-прежнему облагаться в рамках указанного специального налогового режима.

Так, например, в письме Минфина России от 17.12.2019 N 03-11-11/98730 (с текстом можно ознакомиться в Интернете) указано, что патент на осуществление предпринимательской деятельности по передаче в аренду (внаем) нежилых помещений, принадлежащих ИП на праве собственности, действует только в отношении указанных в патенте объектов, сдаваемых в аренду. Соответственно, в целях осуществления предпринимательской деятельности по сдаче в аренду нежилых помещений, которые не указаны в патенте, ИП вправе применять УСН.

В письме Минфина России от 24.03.2020 N 03-11-11/22927 также говорится о том, что налогоплательщик в отношении предпринимательской деятельности по сдаче в аренду нежилых помещений вправе совмещать ПСН и УСН с учетом установленных ограничений.

При этом если ИП решит перевести на ПСН и текущую предпринимательскую деятельность по аренде недвижимости в Москве в течение 2021 года (смотрите Закон г. Москвы от 31.10.2012 N 53), то велика вероятность того, что налоговый орган откажет ему в выдаче патента, что прослеживается из писем ФНС России от 20.09.2017 N СД-4-3/18795@, Минфина России от 27.09.2016 N 03-11-12/56266.

Ответ подготовил:

Эскперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

Согласно договору залога акций залогодержатель внесен в реестр акционеров, обладает правом голосовать на общем собрании акционеров и правом на получение дивидендов. Залогодержателем является физическое лицо — резидент России, не являющийся ИП. Источником выплаты доходов является эмитент акций — российское акционерное общество (АО).

Каков порядок уплаты НДФЛ с полученных дивидендов залогодержателем — физическим лицом?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Обязанность по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ в бюджет в анализируемой ситуации лежит на налоговом агенте — российском АО.

Однако во избежание налоговых рисков рекомендуем обратиться за разъяснениями в Минфин России или в налоговый орган по месту учета.

Обоснование вывода:

Согласно п. 8 ст. 51.6 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» (далее Закон N 39-ФЗ), если условием договора залога ценных бумаг предусмотрено, что права по заложенным ценным бумагам осуществляет залогодержатель, запись об обременении должна содержать информацию об этом. В таком случае в список лиц, осуществляющих права по ценным бумагам, включается информация о залогодержателе, который осуществляет указанные права от своего имени. Смотрите также Вопрос: В ЗАО два акционера. Необходимо распределить прибыль и выплатить дивиденды. Каким образом постороннее физическое лицо может голосовать за акционера на общем собрании, помимо представительства по доверенности, доверительного управления и выполнения функций номинального держателя? Правомерно ли перечисление дивидендов на счет лица, не являющегося акционером? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2011 г.)

В свою очередь, на основании п. 3 ст. 8.7 Закона N 39-ФЗ эмитент исполняет обязанность по осуществлению выплат по ценным бумагам лицам, осуществляющим права по ценным бумагам, права которых на ценные бумаги учитываются в реестре, путем перечисления денежных средств на их банковские счета или специальные счета операторов финансовых платформ, открытые в соответствии с Федеральным законом «О совершении финансовых сделок с использованием финансовой платформы», реквизиты которых имеются у регистратора этого эмитента, либо в случаях, предусмотренных федеральными законами, путем почтового перевода денежных средств. Указанная обязанность считается исполненной эмитентом с даты поступления денежных средств в кредитную организацию, в которой открыт банковский счет лица, имеющего право на получение выплат по ценным бумагам, а в случае, если таким лицом является кредитная организация, на ее счет либо с даты приема переводимых денежных средств организацией федеральной почтовой связи.

Например, в определении Верховного Суда РФ от 10.03.2020 N 301-ЭС20-457 по делу N А11-17057/2018 сказано, что согласно договору залогодатель может осуществлять права, удостоверенные заложенной ценной бумагой, в частности, доходы, получаемые в виде дивидендов, распределяются в равных долях между залогодателем и залогодержателем, то есть по 50% каждой стороне.

В рассматриваемом случае согласно условиям договора право на получение дивидендов закреплено за залогодержателем.

Исчисление суммы и уплата НДФЛ в отношении доходов, полученных в виде дивидендов осуществляются в соответствии со ст. 214 НК РФ с учетом положений ст. 226.1 НК РФ (п. 4 ст. 214 НК РФ). Налоговая база по доходам от долевого участия определяется в отношении доходов физических лиц — налоговых резидентов РФ отдельно (подп. 1 п. 2.1 ст. 210 НК РФ).

Относительно получения дивидендов не акционером, а залогодержателем нам удалось обнаружить только одно разъяснение финансового ведомства. В случае, когда в соответствии с условиями договора залога акций право на получение дивидендов по ним принадлежит залогодержателю, экономическую выгоду при выплате дивидендов получает залогодержатель. Соответственно, у него возникает объект обложения НДФЛ. Таким образом, на физическом лице — залогодержателе, получающем дивиденды по акциям, находящимся у него в залоге, лежит обязанность исчислить налог и уплатить его в установленном порядке (письмо Минфина России от 06.09.2016 N 03-04-05/52082).

По нашему мнению, приведенные в письме Минфина слова «в установленном порядке» означают, что НДФЛ уплачивает либо сам залогодержатель, либо налоговый агент, если налоговым законодательством удержание и перечисление в бюджет НДФЛ возложено на налогового агента.

При этом подп. 3 п. 2 ст. 226.1 НК РФ определено, что налоговым агентом при получении доходов от осуществления операций с ценными бумагами является российская организация, осуществляющая выплату налогоплательщику дохода по ценным бумагам, выпущенным этой организацией, права по которым учитываются в реестре ценных бумаг российской организации на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода по таким ценным бумагам, на следующих счетах: лицевом счете владельца этих ценных бумаг; депозитном лицевом счете; лицевом счете доверительного управляющего, если этот доверительный управляющий не является профессиональным участником рынка ценных бумаг.

В связи с этим полагаем, что обязанность по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ в бюджет в анализируемой ситуации лежит на налоговом агенте — российском АО.

Таким образом, если дивиденды залогодержателю выплачивает само АО, то оно признается налоговым агентом в соответствии со ст. 226.1 НК РФ (письмо Минфина России от 12.09.2019 N 03-04-06/70337).

Исчисление суммы и уплата НДФЛ в отношении доходов от долевого участия в российской организации, полученных в виде дивидендов, осуществляются налоговым агентом отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по налоговым ставкам, предусмотренным ст. 224 НК РФ, с учетом положений п. 3.1 ст. 214 НК РФ (п. 3 ст. 214 НК РФ).

Общий порядок расчета налога по основной ставке приведен в п. 1 ст. 225 НК РФ, однако при исчислении НДФЛ налогоплательщиком — резидентом РФ или налоговым агентом в отношении доходов от долевого участия в организации, полученных в виде дивидендов, положения п. 1 ст. 225 НК РФ применяются с учетом особенностей, установленных пп. 2 и 3 ст. 214 НК РФ. В данной консультации мы не рассматриваем вопросы зачета налога на прибыль в отношении дивидендов, полученных российским АО.

Согласно п. 1 ст. 224 НК РФ налоговая ставка по НДФЛ установлена в следующих размерах:

— 13%, если сумма налоговых баз, указанных в п. 2.1 ст. 210 НК РФ, за налоговый период составляет менее 5 млн. руб. или равна 5 млн. руб.;

— 650 тыс. руб. и 15% суммы налоговых баз, указанных в п. 2.1 ст. 210 НК РФ, превышающей 5 млн. руб., если сумма налоговых баз, указанных в п. 2.1 ст. 210 НК РФ, за налоговый период составляет более 5 млн. руб.

Обращаем внимание, что в отношении доходов, полученных в 2021 или 2022 годах, Федеральным законом от 23.11.2020 N 372-ФЗ установлен переходный период. Так, п. 3 ст. 2 Закона N 372-ФЗ определено, что в отношении доходов, полученных в 2021 или 2022 году, при исчислении НДФЛ налоговыми агентами применяются налоговые ставки, установленные абзацами 2 и 3 п. 1 либо абзацами 2 и 3 п. 3.1 ст. 224 НК РФ (в редакции Закона N 372-ФЗ), при соблюдении условий, предусмотренных указанными абзацами, применительно к каждой налоговой базе отдельно. Смотрите дополнительно письма Минфина России от 16.12.2020 N 03-04-06/110105, от 26.11.2020 N 03-04-06/103109, ФНС России от 01.12.2020 N БС-4-11/19702@. Смотрите также материалы: Вопрос: Применение прогрессивной ставки по НДФЛ в 2021 году (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2021 г.); Вопрос: Учредитель работает в компании и получает зарплату. Верно ли, что лимит 5 миллионов распространяется только на дивиденды (НДФЛ, ставка 13%)? Верно ли, что если его доход превысит 5 млн. руб. (дивиденды плюс зарплата), то НДФЛ необходимо уплачивать по ставке 15%? (ответ Горячей линии ГАРАНТ, май 2021 г.)

При определении суммы НДФЛ налоговым агентом в соответствии с п. 3 ст. 214 НК РФ в расчет совокупности налоговых баз для целей применения ставки, указанной в п. 1 ст. 224 НК РФ (13% (15%)), не включаются налоговые базы, указанные в подпунктах 2-9 п. 2.1 ст. 210 НК РФ (п. 3 ст. 214 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ, письмо ФНС России от 30.03.2021 N БС-4-11/4206@).

Как сказано выше, если дивиденды выплачивает само АО (не через депозитарий), то оно признается налоговым агентом в соответствии со ст. 226.1 НК РФ. Из положений пп. 7 и 9 ст. 226.1 НК РФ следует, что АО при выплате дивидендов исчисляет и удерживает НДФЛ на дату выплаты такого дохода (письмо Минфина России от 05.09.2014 N 03-04-06/44588). Там же сообщено, что АО при этом суммы налога должно перечислить в бюджет не позднее одного месяца с даты выплаты денежных средств

Уплата суммы налога производится налоговым агентом в порядке, установленном п. 7 ст. 226 НК РФ (п. 16 ст. 226.1 НК РФ).

К сведению:

Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Обратиться в налоговый орган за разъяснениями возможно на сайте ФНС России, пройдя по ссылке: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член ААС Буланцов Михаил

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член ассоциации «Содружество» Мельникова Елена

ИП работает на УСН. Он приобретает имущество стоимостью более 150 млн. руб. для использования в деятельности, по которой будет применять ПСН. Имущество будет приобретено после получения соответствующего патента.

Будет ли указанное имущество учитываться при расчете ограничения по стоимости основных средств при УСН?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Принимая во внимание позицию Минфина России, предприниматель в данном случае не должен учитывать при расчете установленного подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ лимита остаточной стоимости основных средств имущество, приобретенное для использования в деятельности, переведенной на ПСН, что позволит ему сохранить право на применение УСН.

Обоснование вывода:

Для ИП, применяющих УСН, актуален установленный подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ лимит остаточной стоимости основных средств (п. 4 ст. 346.13 НК РФ, письма Минфина России от 30.01.2019 N 03-11-11/5277, ФНС России от 19.10.2018 N СД-3-3/7457@, п. 6 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом ВС РФ 04.07.2018).

Из подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ следует, что не вправе применять УСН предприниматели, у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, превышает 150 млн. рублей. В целях данного подпункта учитываются основные средства, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ.

Нормы главы 26.2 НК РФ не устанавливают особенностей определения данного показателя ИП, совмещающими применение УСН и ПСН. Заметим при этом, что в силу п. 4 ст. 346.12 НК РФ ограничения по стоимости основных средств, установленные главой 26.2 НК РФ, по отношению к организациям и индивидуальным предпринимателям, совмещавшим применение УСН и ЕНВД, должны были определяться исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности. Аналогичным образом п. 4 ст. 346.13 НК РФ установлено, что в случае, если налогоплательщик применяет одновременно УСН и ПСН, при определении величины доходов, позволяющей применять УСН, учитываются доходы по обоим указанным специальным налоговым режимам. Учитывая приведенные нормы, логично предположить, что при расчете лимита остаточной стоимости основных средств предпринимателей, совмещающих УСН и ПСН, должны учитываться основные средства, используемые во всех видах деятельности.

Однако специалисты финансового ведомства исходят из того, что в случае применения одновременно УСН и ПСН в целях главы 26.2 НК РФ учитываются основные средства, которые используются в предпринимательской деятельности, в отношении которой применяется УСН (письма Минфина России от 24.07.2019 N 03-11-11/55014, от 06.03.2019 N 03-11-11/14646).

На наш взгляд, наличие таких разъяснений позволяет предпринимателю в данном случае не учитывать при расчете установленного подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ лимита остаточной стоимости основных средств имущество, приобретенное для использования в деятельности, переведенной на ПСН, что позволит ему сохранить право на применение УСН.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

При проведении инвентаризации в казенном учреждении было вынесено решение о постановке на учет ранее не учтенного нематериального актива (интернет-сайта) по дебету счета 102 00 и кредиту счета 401 10 199 по справедливой стоимости как излишки, выявленные в ходе инвентаризации. Установить сумму затрат, связанную с созданием сайта в прошлые годы, не представляется возможным.

Как определить справедливую стоимость сайта?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В целях определения справедливой стоимости в рассматриваемой ситуации целесообразно использовать метод рыночных цен. Порядок документального оформления устанавливается учреждением самостоятельно и закрепляется в учетной политике.

Обоснование вывода:

Интернет-сайт представляет собой сложный объект, который может состоять из нескольких объектов прав, как исключительных, так и неисключительных, в зависимости от составляющих его частей. Интернет-сайт как составное произведение является объектом авторских прав (подп. 2 п. 2 ст. 1259, п. 2 ст. 1260 ГК РФ).

Согласно ст. 1295 ГК РФ в случаях создания объектов авторских прав в пределах установленных для работника (автора) трудовых обязанностей (служебное произведение) исключительные права на такое произведение принадлежат работодателю автора, если иное не предусмотрено трудовым или гражданско-правовым договором, заключенным между работодателем и автором. Но если условиями договора установлено, что за сотрудником (автором) сохраняется исключительное право на служебное произведение (сайт), работодатель имеет право использовать его на условиях простой (неисключительной) лицензии) с выплатой правообладателю вознаграждения.

Если будет установлено, что исключительные права на созданный интернет-сайт принадлежат казенному учреждению, то такие объекты должны учитываться на соответствующем аналитическом счете счета 102 00 «Нематериальные активы» (п. 56 Инструкции N 157н, пп. 6, 7 Стандарта «Нематериальные активы», пп. 35-37 Стандарта «Концептуальные основы», раздел 3 Методических рекомендаций по применению Стандарта «Нематериальные активы», доведенных письмом Минфина России от 30.11.2020 N 02-07-07/104384).

Однако само по себе подтверждение права не является достаточным основанием для отражения в учете операций по исправлению ошибок прошлых лет в связи с непринятием интернет-сайта к учету в прошлые годы. Еще одним условием признания актива является возможность оценки стоимости объекта бухгалтерского учета (п. 47 Стандарта «Концептуальные основы…»). Первоначальная стоимость объекта НМА, созданного силами субъекта учета, равна сумме затрат, понесенных с момента, когда объект НМА впервые стал соответствовать критериям признания НМА, и включает все прямые затраты, необходимые для создания, производства и подготовки объекта нематериального актива к использованию по назначению (п. 62 Инструкции N 157н). Полагаем, что речь об исправлении ошибки прошлых лет может идти только в том случае, если учреждение располагает перечнем и суммой затрат, связанных с созданием сайта на дату его создания.

В случае, если учреждение не располагает перечнем и суммой затрат, связанных с созданием сайта на дату его создания, принятие его к учету может быть отражено в порядке, предусмотренном п. 12 Инструкции N 162н, то есть в корреспонденции с кредитом счета 0 401 10 199 «Прочие неденежные безвозмездные поступления» как принятие к учету неучтенных нематериальных активов, выявленных при инвентаризации, по справедливой стоимости (п. 25 Инструкции N 157н, п. 16 Стандарта «Нематериальные активы»).

В рассматриваемой ситуации в результате проведенной инвентаризации учреждением принято решение о постановке на учет ранее неучтенного интернет-сайта. При этом установить сумму затрат, связанную с созданием сайта в прошлые годы, не представляется возможным. Соответственно, учреждением принято решение о постановке на учет интернет-сайта по дебету счета 102 00 в корреспонденции с кредитом счета 0 401 10 199.

Справедливая стоимость определяется в порядке, предусмотренном Стандартом «Концептуальные основы». Основными методами определения справедливой стоимости для различных видов активов и обязательств являются:

— метод рыночных цен;

— метод амортизированной стоимости замещения.

Как правило, для определения справедливой стоимости соответствующего вида актива или обязательства используется метод, который наиболее применим и позволяет достоверно оценить справедливую стоимость соответствующего объекта бухгалтерского учета, либо метод, предусмотренный для соответствующего объекта бухгалтерского учета нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 54 Стандарта «Концептуальные основы»).

В рассматриваемой ситуации в целях определения справедливой (текущей оценочной стоимости) стоимости нематериального актива целесообразно использовать метод рыночных цен (п. 17 Стандарта «Нематериальные активы»). Определение текущей оценочной стоимости осуществляется на основании данных о сделках с аналогичным или схожим активом, совершенных без отсрочки платежа и определяется в сумме денежных средств, необходимых при продаже (приобретении) указанных активов на дату принятия к учету. Другими словами, это сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к учету (смотрите также письмо Минфина России от 11.02.2016 N 02-07-10/7458).

При определении текущей оценочной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нематериального актива комиссией по поступлению и выбытию активов, созданной в учреждении на постоянной основе, могут быть использованы (п. 17 Стандарта «Нематериальные активы»):

— данные о ценах на аналогичные нематериальные активы;

— сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, а также в средствах массовой информации и специальной литературе;

— экспертные заключения (в том числе экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов) о стоимости отдельных (аналогичных) объектов нематериальных активов.

При этом приведенный перечень оснований для определения справедливой стоимости не является закрытым.

Так, пунктом 59 Стандарта «Концептуальные основы» установлено, что при определении справедливой стоимости используются документально подтвержденные данные о рыночных ценах, полученные субъектом учета от независимых экспертов (оценщиков), либо сформированные субъектом учета самостоятельно путем изучения рыночных цен в открытом доступе.

Кроме того, результат оценки должен быть документально подтвержден (п. 25 Инструкции N 157н). Отметим, что порядок документального оформления устанавливается учреждением самостоятельно и закрепляется в учетной политике.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Толмачева Татьяна

Автономное учреждение (школа) в течение учебного года использует в столовой посуду. Посуда в бухгалтерском учете учитывается на счете 105.36, есть ответственное лицо. У автономного учреждения есть структурное подразделение — летний лагерь (не являющееся филиалом и не наделенное полномочиями по ведению бухгалтерского учета), который функционирует только летом. На летний период посуда передается из столовой школы (пищевого блока) от одного ответственного лица к другому ответственному лицу структурного подразделения летнего лагеря. Мягкий инвентарь (комплекты постельного белья, матрацы, подушки), выданный в эксплуатацию, учитывается на счете 105.35 на ответственном лице летнего лагеря.

Необходимо ли учитывать посуду и мягкий инвентарь, выданный в эксплуатацию, на забалансовом счете 27? Как правильно в бухгалтерском учете автономного учреждения учитывать мягкий инвентарь и посуду, выданные в эксплуатацию?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Передача постельных принадлежностей и посуды для использования в деятельности летнего лагеря, функционирующего на базе учреждения, не может рассматриваться в качестве выдачи имущества в личное пользование работникам, то есть не является основанием для списания матзапасов с балансового счета 105 00 «Материальные запасы» с последующим их принятием к забалансовому учету на счете 27.

Обоснование вывода:

Забалансовый счет 27 «Материальные ценности, выданные в личное пользование работникам (сотрудникам)» предназначен для учета форменного обмундирования, специальной одежды, материальных ценностей, относящихся к объектам основных средств, и иного имущества, выданного учреждением в постоянное личное пользование работникам для выполнения ими служебных (должностных) обязанностей, предусматривающих использование полученного имущества, в том числе за пределами территории учреждения, вне продолжительности действующего режима рабочего времени, в целях обеспечения контроля за его сохранностью, целевым использованием и движением (п. 385 Инструкции N 157н).

Выдача в личное пользование имущества, относящегося к материальным запасам, является основанием для списания такого имущества с балансового счета 105 00 «Материальные запасы». При этом объективная необходимость принятия к забалансовому учету обусловлена только в отношении тех материальных запасов, которые не являются «потребляемыми», то есть не теряют своих потребительских свойств после однократного применения, а могут быть использованы в деятельности учреждения неоднократно на протяжении определенного периода.

В соответствии с п. 34 Инструкции N 157н принятие решения о списании материальных запасов с установленным сроком эксплуатации принимает комиссия по поступлению и выбытию активов, если иное не установлено Инструкцией N 157н. При этом такое решение в силу положений п. 34 Стандарта «Запасы» является всего лишь одним из оснований для прекращения признания материальных ценностей в составе запасов на балансовом счете 105 00. Соответственно, для отражения в учете операций по выбытию материальных запасов с установленным сроком эксплуатации с балансового учета необходимо разграничивать понятия «выдача имущества в личное пользование» и «выдача имущества в эксплуатацию», исходя из положений п. 385 Инструкции N 157н.

Иными словами, материальные ценности, поименованные в п. 99 Инструкции N 157н и подлежащие учету в составе материальных запасов независимо от срока их полезного использования, относятся к имуществу, в отношении которого устанавливается срок эксплуатации. Соответственно, выдача такого имущества в эксплуатацию не является основанием для его списания с балансового учета до принятия комиссией по поступлению и выбытию активов соответствующего решения, за исключением выдачи такого имущества в личное пользование. При этом в качестве признаков выдачи имущества в личное пользование рассматривается возможность использования работником такого имущества за пределами территории учреждения и вне продолжительности действующего режима рабочего времени.

Согласно п. 118 Инструкции N 157н в составе мягкого инвентаря учитывается как имущество, предназначенное для выдачи в личное пользование (например, специальная одежда), так и иное имущество, в отношении которого устанавливается срок эксплуатации (постельное белье и принадлежности (матрацы, подушки, одеяла, простыни, пододеяльники, наволочки, покрывала, мешки спальные и т.п.). По нашему мнению, передача постельных принадлежностей и посуды для использования в деятельности летнего лагеря, функционирующего на базе учреждения, не может рассматриваться в качестве выдачи имущества в личное пользование, так как получившее его ответственное лицо учреждения не вправе использовать их за пределами территории учреждения по собственному усмотрению.

Аналитический учет материальных запасов ведется не только в разрезе ответственных лиц, но и в разрезе местонахождений объектов (адресов, мест хранения) (п. 119 Инструкции N 157н). Соответственно, факт передачи посуды и мягкого инвентаря из одного структурного подразделения в другое для использования его в деятельности такого структурного подразделения отражается в учете в качестве внутреннего перемещения между ответственными лицами с указанием местонахождения объектов имущества (наименование структурного подразделения и (или) адрес).

Перемещение материальных запасов внутри учреждения может быть оформлено одним из следующих первичных учетных документов:

— Требование-накладная (ф. 0504204);

— Накладная на внутреннее перемещение объектов нефинансовых активов (ф. 0504102).

Выбор соответствующего документа в целях оформления операций по движению материальных запасов с установленным сроком эксплуатации между ответственными лицами или структурными подразделениями (местами фактического использования имущества) необходимо определить в рамках учетной политики. При этом в том случае, если речь идет о передаче материальных ценностей между ответственными лицами, передача имущества должна сопровождаться проведением инвентаризации (ст. 11 Закона N 402-ФЗ, п. 81 Стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора»).

Таким образом, передача постельных принадлежностей и посуды для использования в деятельности летнего лагеря, функционирующего на базе учреждения, не может рассматриваться в качестве выдачи имущества в личное пользование, то есть не является основанием для списания матзапасов с балансового счета 105 00 «Материальные запасы» с последующим их принятием к забалансовому учету на счете 27 «Материальные ценности, выданные в личное пользование работникам (сотрудникам)». В бухгалтерском учете автономного учреждения в рассматриваемой ситуации могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:

1. Дебет 0 105 Х5 345 Кредит 0 105 Х5 345

— отражена передача постельных принадлежностей из учреждения в структурное подразделение — летний лагерь;

2. Дебет 0 105 Х6 346 Кредит 0 105 Х6 346

— отражена передача посуды из учреждения в структурное подразделение — летний лагерь.

К сведению:

Исходя из положений Инструкции N 157н в целях ее применения понятие «структурное подразделение» означает условно выделенный в структуре учреждения элемент, например, отдел, участок, сектор и т.п. Требование о применении термина «структурное подразделение» в целях ведения бухгалтерского учета исключительно по отношению к филиалам, наделенным полномочиями по ведению бухгалтерского учета, не установлено.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Старовойтова Наталья

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Шершнева Анна

В бухгалтерском учете автономного учреждения по состоянию на 01.01.2021 расчеты с ИФНС по земельному налогу закрыты, то есть на 01.01.2021 задолженность отсутствует. В 2021 году поступила информация о том, что в отношении одного земельного участка с 01.01.2020 прекращено право постоянного бессрочного пользования. В результате была скорректирована сумма начислений и в МРИ ФНС направлено заявление на возврат излишне уплаченного в 2020 году налога. В 2021 году на основании заявления был произведен возврат налога с МРИ ФНС на лицевой счет (внебюджет) автономного учреждения.

Можно ли использовать денежные средства на нужды учреждения, или необходимо их вернуть в доход бюджета? Какими бухгалтерскими проводками следует отразить возврата налога?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

«Восстановление» в учете дебиторской задолженности по земельному налогу за 2020 год может быть отражено в учете в качестве операции по исправлению ошибки прошлых лет с применением счета 401 28 «Расходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году».

Обоснование вывода:

По общему правилу сообщение направляется налогоплательщику по окончании налогового периода после истечения установленного срока уплаты налога, то есть когда налогоплательщик уже должен исполнить обязанность по уплате земельного налога и авансовых платежей по нему (п. 4 ст. 363 НК РФ, п. 5 ст. 397 НК РФ). Соответственно, исполнение обязанности по уплате земельного налога не ставится в зависимость от направления сообщений (письмо ФНС России от 17.07.2020 N БС-4-21/11555@). Налогоплательщики по-прежнему рассчитывают налог, в том числе и авансовые платежи, самостоятельно в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 391 НК РФ. То есть фактически целью направления сообщения является информирование налогоплательщика об исчисленной налоговым органом сумме налога за определенный период для дальнейшего взыскания недоимки при ее наличии (письмо ФНС России от 06.06.2019 N БС-4-21/10959@).

Налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений ЕГРН о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования (п. 3 ст. 391 НК РФ). Территориальные органы Федерального агентства кадастра объектов недвижимости предоставляют налогоплательщикам земельного налога, признаваемым таковыми в соответствии со статьей 388 Налогового кодекса Российской Федерации, сведения о кадастровой стоимости земельных участков в виде кадастрового номера объекта недвижимости и его кадастровой стоимости для целей налогообложения посредством размещения ее в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» (п. 2 постановления Правительства РФ от 07.02.2008 N 52).

В целях обеспечения полноты уплаты земельного налога на налоговые органы с 2021 года возлагается обязанность по передаче (направлению) налогоплательщикам-организациям (их обособленным подразделениям) сообщений об исчисленных налоговыми органами суммах налога (пункты 4-7 ст. 363 НК РФ, п. 5 ст. 397 НК РФ).

Учитывая, что информация о прекращении права постоянного бессрочного пользования могла быть получена на основании данных из «открытых» источников, но не была использована при определении налогооблагаемой базы, полагаем, что признание расходов по уплате земельного налога в размере фактически уплаченных авансовых платежей может рассматриваться в качестве бухгалтерской ошибки.

В целях отражения в учете выявленной ошибки автономное учреждение должно руководствоваться стандартом «Учетная политика, оценочные значения и ошибки». В зависимости от характера исправление ошибки отражается датой обнаружения ошибки дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью, оформленной способом «Красное сторно», и дополнительной бухгалтерской записью (п. 28 стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»). Такие записи необходимо оформить Бухгалтерской справкой (ф. 0504833), в которой делается ссылка на номер и дату исправляемого журнала операций, документа, обоснование внесения исправления. При этом записи по исправлению ошибок прошлых лет подлежат обособлению — они отражаются в отдельном Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет (п. 18 Инструкции N 157н).

В рассматриваемой ситуации ошибочная информация отражена в отчетности за 2020 год. Допущенная в прошлом году ошибка выявлена учреждением в текущем году самостоятельно. В результате допущенной ошибки завышен показатель финансового результата, то есть ошибка повлияла на валюту баланса, и для целей ее исправления в текущем году при отражении исправительных бухгалтерских записей необходимо использовать специальный счет 401 28 «Расходы финансового года, предшествующего отчетному» (п. 298.1 Инструкции N 157н).

Отметим, что корреспонденции по исправлению ошибок прошлых лет Инструкцией N 183н не предусмотрены. Поэтому конкретный порядок отражения в учете исправительных бухгалтерских записей следует определить в порядке, предусмотренном п. 5 Инструкции N 183н, и закрепить в рамках формирования учетной политики.

В соответствии с п. 62.4.1 Порядка N 85н, подп. 13.1 п. 13 Порядка N 209н поступления от возврата дебиторской задолженности прошлых лет по ранее произведенным расходам следует относить на статью 510 «Поступление денежных средств и их эквивалентов» аналитической группы вида источников финансирования дефицитов бюджетов и статью 510 «Поступление денежных средств и их эквивалентов» КОСГУ.

В соответствии с пп. 21.1, 21.2 Инструкции N 157н, п. 2.1 Инструкции N 183н в 15-17 разрядах номера счета аналитического учета автономными учреждения указывается аналитический код вида поступлений или аналитический код вида выбытий, соответствующий коду (составной части кода) бюджетной классификации Российской Федерации (аналитической группе подвида доходов бюджетов, коду вида расходов, аналитической группе вида источников финансирования дефицитов бюджетов). В рассматриваемой ситуации в отчетности за 2020 год не отражена сумма дебиторской задолженности по счету 303 13, в 15-17 разрядах которого необходимо было указать не код видов расходов бюджета, по которому ранее были произведены расходы, а АнКВИ 510 «Поступление денежных средств и их эквивалентов». Операции по переносу дебиторской задолженности по расходам текущего года в состав дебиторской задолженности прошлых лет отражаются последним днем отчетного периода (п. 11.4 письма Минфина России и Федерального казначейства от 17.12.2020 NN 02-04-04/110850, 07-04-05/02-26291). Соответственно, в качестве исправления ошибки прошлых лет в рассматриваемой ситуации учреждению также необходимо отразить перенос «восстановленной» дебиторской задолженности в состав дебиторской задолженности прошлых лет.

Операции по возврату данных средств отражаются по тому коду финансового обеспечения (далее — КФО), по которому была допущена переплата, то есть в данном случае по КФО 4, и оснований для перевода образовавшейся в рамках средств КФО 4 дебиторской задолженности на КФО 2 не возникает (ч. 3.15 ст. 2 Федерального закона от 03.11.2006 N 174-ФЗ «Об автономных учреждениях»). Отметим, что возвращать в бюджет сумму переплаты не нужно. Обязанность по возврату средств возникает только при недостижении учреждением показателей, утвержденных в государственном (муниципальном) задании (смотрите, например, письма Минфина России от 06.02.2020 N 02-07-10/7764, от 23.12.2019 N 09-07-07/100885). При этом в целях дальнейшего расходования средств, в случае необходимости, вносятся уточнения в План финансово-хозяйственной деятельности и используются на цели, определенные планом.

В рассматриваемой ситуации возврат излишне уплаченного земельного налога поступил на лицевой счет автономного учреждения по КФО 2. Соответственно, учреждению необходимо уточнить код финансового обеспечения на лицевом счете в отношении поступивших сумм. Порядок отражения операций по уточнению КФО в ситуации, когда учет операций со средствами различных источников финобеспечения деятельности осуществляется на одном и том же лицевом счете (КФО 2, 3 и 4) и денежные средства зачислены на ошибочный КФО, положениями Инструкции N 183н не урегулирован. Определить порядок применения корреспонденций счетов для отражения операции по уточнению также необходимо в рамках учетной политики в порядке, установленном п. 5 Инструкции N 183н.

Полагаем, что датой уточнения источника финобеспечения деятельности на лицевом счете автономного учреждения в бухгалтерском учете могут быть отражены операции по счету 0 201 11 000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства» с использованием статьи 510 «Поступление денежных средств и их эквивалентов» аналитической группы вида источников финансирования дефицитов бюджетов в увязке со статьей 510 «Поступление денежных средств и их эквивалентов» КОСГУ (п. 62.4.1 Порядка N 85н, подп. 13.1 п. 13 Порядка N 209н) и статьи 610 «Выбытие денежных средств и их эквивалентов» аналитической группы вида источников финансирования дефицитов бюджетов в увязке со статьей 610 «Выбытие денежных средств и их эквивалентов» КОСГУ (п. 62.5.1 Порядка N 85н, подп. 14.1 п. 14 Порядка N 209н) соответственно.

Таким образом, в бухгалтерском учете автономного учреждения в рассматриваемой ситуации могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:

1. Дебет 4 401 28 291 Кредит 4 303 13 731

— способом «Красное сторно» отражено исправление ошибки, связанной с признанием в прошлом году расходов на уплату земельного налога с учетом кадастровой стоимости земельного участка, право постоянного (бессрочного) пользования на который было прекращено в 2020 году;

2. Дебет 4 303 13 831 Кредит 4 304 86 732

Дебет 4 304 86 832 Кредит 4 303 13 731

— в качестве исправления ошибки прошлых лет отражен перенос дебиторской задолженности по расходам на уплату земельного налога в состав дебиторской задолженности прошлых лет;

3. Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 304 06 732,

увеличение забалансового счета 17 (АнКВИ 510, КОСГУ 510),

— отражено поступление средств на лицевой счет учреждения по КФО 2 при возврате излишне уплаченного земельного налога;

4. Дебет 2 304 06 832 Кредит 2 201 11 610,

увеличение забалансового счета 18 (АнКВИ 610, КОСГУ 610),

— отражено «уточнение» источника финобеспечения деятельности в сумме ранее зачисленного на КФО 2 возврата переплата дебиторской задолженности прошлых лет;

5. Дебет 4 201 11 510 Кредит 4 303 13 731,

увеличение забалансового счета 17 (АнКВИ 510, КОСГУ 510)

— на основании выписки о состоянии лицевого счета, содержащей информацию об уточнении источника финобеспечения деятельности, отражено погашение дебиторской задолженности прошлых лет.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Шубенкина Елена

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Шершнева Анна

Работник по полису добровольного медицинского страхования едет в санаторий. Страховая компания отказывается удерживать с него НДФЛ.

На основании каких подтверждающих документов и в какой срок работодатель в этом случае должен удержать НДФЛ с работника? Или работник сам должен декларировать свой доход и уплачивать НДФЛ? Удерживается ли НДФЛ со стоимости санаторной путевки, если работник едет по полису добровольного медицинского страхования в санаторий на реабилитационно-восстановительное лечение? Каким документом можно подтвердить факт реабилитационно-восстановительного лечения?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

При направлении сотрудника на реабилитационно-восстановительное лечение в санаторий на основании договора ДМС, по путевке, оплату которой осуществляет страховая организация, источником экономической выгоды (дохода), получаемой физическим лицом, является страховая организация. О невозможности удержать НДФЛ страховая организация обязана сообщить в налоговый орган и физлицу в срок не позднее 1 марта года 2022 года.

Обязанностей налогового агента у работодателя не возникает.

Уплату НДФЛ с дохода в натуральной форме физическое лицо (сотрудник) должно будет осуществить самостоятельно на основании направленного налоговым органом налогового уведомления (п. 6 ст. 228 НК РФ).

Обоснование позиции:

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Для целей гл. 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц» доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (п. 1 ст. 41 НК РФ).

На основании п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг.

Подпунктом 3 п. 1 ст. 213 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются доходы, полученные налогоплательщиком в виде страховых выплат, за исключением выплат, полученных по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты на случай смерти, причинения вреда здоровью и (или) возмещения медицинских расходов застрахованного лица (за исключением оплаты стоимости санаторно-курортных путевок).

Медицинское страхование является разновидностью личного страхования (п. 3, 7 ст. 4 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации»). Поэтому суммы оплаты стоимости санаторно-курортных путевок в рамках договора добровольного медицинского страхования (ДМС) работников организации подлежат обложению НДФЛ. Смотрите также письма Минфина России от 01.07.2013 N 03-04-06/24981, ФНС России от 13.10.2016 N БС-4-11/19482@.

Законодательство не содержит специальных норм, регулирующих гражданско-правовые отношения по ДМС. В связи с этим правовую базу ДМС составляют непосредственно глава 48 ГК РФ и глава I Закона о страховом деле (ст. 970 ГК РФ).

По договору личного страхования (разновидностью которого является договор ДМС) одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию), уплачиваемую другой стороной (страхователем), выплатить единовременно или выплачивать периодически обусловленную договором сумму (страховую сумму) в случае причинения вреда жизни или здоровью самого страхователя или другого названного в договоре гражданина (застрахованного лица), достижения им определенного возраста или наступления в его жизни иного предусмотренного договором события (страхового случая) (ст. 934 ГК РФ).

Организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доход, признаются налоговыми агентами по НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ). При выплате доходов они обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 225 НК РФ. В соответствии с п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление и уплата НДФЛ производятся налоговыми агентами в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых они являются, с зачетом ранее удержанных сумм налога. На основании п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Как прямо следует из процитированного п. 1 ст. 226 НК РФ обязанности налогового агента возникают именно у той организации, которая является источником выплаты дохода. Как было сказано, доход в натуральной форме возникает, в частности, при оплате за налогоплательщика стоимости каких-либо услуг (п. 2 ст. 211 НК РФ).

В рассматриваемом случае между организацией — работодателем (страхователем) и страховой организацией (страховщиком) заключен договор ДМС в пользу сотрудников (застрахованных лиц), одним из направлений расходования страховых взносов по данному договору является санаторно-курортное лечение работников. Договором, предусмотрено, что при наступлении страхового случая, в частности, при направлении физических лиц — работников организации на санаторно-курортное лечение, страховая организация возмещает лечебному учреждению стоимость санаторно-курортных услуг, оказанных этим физическим лицам — работникам организаций.

При таких обстоятельствах, по нашему мнению, источником экономической выгоды (дохода), которую получает физическое лицо, при оплате его путевки в санаторий, является страховая организация, т.к. именно страховая организация, по сути, производит оплату услуг по лечению за направленное в санаторий физическое лицо, т.е. доход в натуральной форме физлицо получает от нее.

Отметим, что официальных разъяснений подтверждающих или опровергающих эту позицию, нам обнаружить не удалось. Правоприменительная практика по вопросу установления налогового агента в случае оплаты санаторно-курортного лечения по договору ДМС немногочисленна. Существует лишь несколько судебных решений на эту тему, и все они были приняты давно.

Так, например, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 16.07.2010 по делу N А56-24057/2008 пришел к выводу о том, что при оплате по договору ДМС медицинских услуг, оказанных лечебно-профилактическим учреждением (санаторием) застрахованным физическим лицам, налоговым агентом выступает именно страховая организация, а не работодатель. Определением ВАС РФ от 10.11.2010 N ВАС-14352/10 отказано в передаче этого дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора. ФАС Уральского округа в постановлении от 03.03.2008 N Ф09-748/08-С3 посчитал, что у организации-работодателя не возникает обязанностей налогового агента в ситуации, когда страховая компания оплачивала медицинские услуги, оказываемые застрахованным лицам санаториями.

В связи с тем, что доход в натуральной форме являет собой неденежную форму дохода, удержать НДФЛ непосредственно при выплате такого дохода не представляется возможным. Говоря простым языком, страховая организация не может удержать у застрахованного лица — сотрудника, направляемого в санаторий, налог, так как непосредственно ему никаких выплат денежных средств не производится (за него оплачиваются услуги санатория). Поэтому, руководствуясь п. 5 ст. 226 НК РФ страховая организация обязана в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику (физлицу, чье лечение оплачено) и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога. Т.е. по окончании 2021 года (в срок до 1 марта 2022) года в отношении физлица, которое ездило на лечение в санаторий, страховой организации нужно будет представить в ИФНС сведения о невозможности удержать налог. У работодателя, по нашему мнению, таких обязанностей нет, т.к. он в данном случае не является налоговым агентом. Уплату НДФЛ с дохода в натуральной форме физическое лицо (сотрудник) должно будет осуществить самостоятельно на основании направленного в его адрес налоговым органом налогового уведомления (п. 6 ст. 228 НК РФ).

Вместе с тем хотим обратить внимание, что существует ряд судебных решений, в которых обязанности налогового агента при направлении физлица на санаторно-курортное лечение на основании договора ДМС судьи возложили на работодателя. Однако во всех этих решениях рассматривались ситуации, когда, по сути, отношения между работодателем и страховой организацией, связанные с оплатой путевок в санаторий, носили фиктивный характер, в реальности производимая страховщиком оплата санаторно-курортного лечения не была связана наступлением страхового случая, а фактически маскировала приобретение работодателем для своих работников путевок на время отдыха. Смотрите постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 31 января 2012 N 07АП-8220/11 (постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 28.04.2012 N Ф04-1865/12 оставлено без изменений). Здесь судом было установлено, что фактически работники организации, направленные в санаторий, реабилитационно-восстановительного лечения не проходили. Этот вывод основан на совокупности целого набора установленных судом фактов: санаторно-курортное лечение в перечне видов медицинских услуг программой страхования ДМС не было предусмотрено; большинство работников вообще не знали о том, что они застрахованы по программе ДМС, медицинские полисы страховой организацией работникам не выдавались, большинство работников не обращались в страховую компанию в связи с наступлением страхового случая, все документы по санаторно-курортному лечению оформлялись в отделе социального развития работодателя, путевки работниками были получены у своего работодателя в отделе социального развития; работники, получавшие путевки, до этого на стационарном лечении не находились и не направлялись из стационара на реабилитационно-восстановительное лечение; санаторно-курортное лечение производилось в том числе и с детьми по путевкам «Мать и дитя»; в период нахождения в санаториях работники находились в очередных отпусках, лица, направляемые на санаторно-курортное лечение, не связывали его с перенесенными заболеваниями.

Аналогичные обстоятельства были установлены ФАС Западно-Сибирского округа (постановление от 15.01.2010 по делу N А27-6748/2009), суд также пришел к выводу, что НДФЛ должен был уплатить в бюджет работодатель.

Как видим, судьи при принятии решения оценивают совокупность имеющихся фактов и доказательств. На наш взгляд, одно лишь то обстоятельство, что факт заболевания и направление на лечение разделены во времени (больничный зимой, а путевка летом) не свидетельствует об отсутствии реабилитационно-восстановительного лечения.

Конкретный перечень документов, подтверждающих реабилитационно-восстановительное лечение, на законодательном уровне не определен. По сути, это могут быть любые документы. Например, в постановлении Седьмого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2017 N 07АП-444/17 (постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 21.09.2017 N Ф04-3364/17 оставлено без изменения) суд посчитал, что факт обращения работников за медицинскими услугами, нахождения их на санаторно-курортном лечении подтвержден первичными документами (счета-фактуры, реестры лиц, получивших реабилитационное лечение, акты выполненных работ, показания свидетелей). Аналогичные документы названы и в постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 04.05.2017 N Ф04-867/17 по делу N А27-12751/2016, которое также принято в пользу работодателя, в том числе подтверждено отсутствие у него обязанности по исчислению НДФЛ.

Судьи при анализе подобных споров используют также информацию, полученную при опросе свидетелей. Например, в ходе рассмотрения дела Арбитражным судом Кемеровской области (решение от 25.11.2016 по делу N А27-18940/2016) было установлено что в ходе допросов сотрудники общества подтверждали факт получения путевок в санаторий, оказание медицинских услуг, однако ни один из допрошенных не подтвердил нахождение в санатории в связи с восстановлением здоровья после перенесенного заболевания. Работники о путевках узнавали из объявления на информационной доске или по электронной рассылке; для получения путевки подавали заявление на имя директора в рамках графика отпусков в соответствии с коллективным договором.

В заключение обращаем внимание, что изложенные в данном ответе выводы являются исключительно нашим экспертным мнением. Также рекомендуем организации воспользоваться правом налогоплательщика и обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета за соответствующими письменными разъяснениями (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений финансового ведомства или налоговых органов исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

Гражданин зарегистрировался в качестве ИП в 2019 году. О том, что нужно подавать заявление на УСН, ИП не знал. Налоговая насчитала по общей системе недоимку в большом размере.

Можно ли уменьшить размер недоимки и пени?

В общем случае переход на УСН осуществляется в уведомительном порядке — как для ранее существующих, так и для вновь созданных (зарегистрированных) налогоплательщиков. Помимо уведомления о переходе на УСН, от налогоплательщика не требуется представления каких-либо иных документов. Форма уведомления о переходе на упрощенную систему налогообложения (форма N 26.2-1) утверждена приказом ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@.

Исходя из прямой нормы НК РФ (подп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ), если нарушен срок подачи уведомления о переходе на УСН, то налогоплательщик не вправе применять этот спецрежим. Смотрите также письмо Минфина России от 13.02.2013 N 03-11-11/66, постановления АС Уральского округа от 02.06.2017 N Ф09-2500/17, АС Северо-Западного округа от 17.11.2016 N Ф07-8350/16, АС Московского округа от 27.04.2016 N Ф05-4624/16, АС Западно-Сибирского округа от 01.03.2016 N Ф04-273/16 и др.

В такой ситуации налоговый орган направляет налогоплательщику сообщение о невозможности рассмотрения уведомления о переходе на УСН.

Вновь зарегистрированный хозяйствующий субъект вправе уведомить о переходе на упрощенную систему налогообложения не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в соответствующем свидетельстве.

При этом может сложиться ситуация, когда хозяйствующий субъект выразил желание использовать УСН, уже фактически его применяя: сдавая налоговую отчетность, а также уплачивая авансовые и налоговые платежи. Если в этом случае налоговый орган своевременно не уведомил ИП о необходимости применения общей системы налогообложения, то он не может ссылаться на то, что не получил от налогоплательщика уведомление о переходе на УСН или получил его с нарушением срока. Верховный Суд РФ в определении от 02.07.2019 N 310-ЭС19-1705 подчеркнул, что в такой ситуации положения подп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не могут быть применены в качестве основания для перевода налогоплательщика на общую систему налогообложения.

Смотрите также информацию ФНС от 15.03.2021.

Причем такая позиция уже была сформирована ВС РФ ранее:

Смотрите Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденный Президиумом Верховного Суда РФ 4 июля 2018 г.

Однако существует и противоположная судебная практика: Смотрите, например, определение Верховного Суда РФ от 4 февраля 2021 г. N 308-ЭС20-23414 по делу N А53-40121/2019: Вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе применять УСНО только при соблюдении условия, предусмотренного п. 2 ст. 346.13 НК РФ.

Вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное по результатам налоговой проверки в соответствии со ст. 101 НК РФ, может быть обжаловано в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения (пп. 2, 3 ст. 139 НК РФ).

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Рекомендуем в жалобе также заявить обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения (п. 1 ст. 112 НК РФ). Юридическое значение этих обстоятельств заключается в том, что при их наличии размер налагаемой на лицо налоговой санкции (штрафа) может быть уменьшен не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой НК РФ (п. 4 ст. 122, п. 3 ст. 114 НК РФ).

Максимальный предел снижения размера ответственности отсутствует (постановления АС Московского округа от 22.10.2020 N Ф05-16164/20).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Шестова Юлия

Ответ прошел контроль качества

Половина организации была привлечена к работе в период с 4 по 7 мая 2021 года, другая половина в этот период не работала. Установлена окладная система оплаты труда. Согласно рекомендациям работникам и работодателям в связи с указом Президента РФ от 23.04.2021 N 242 «Об установлении на территории РФ нерабочих дней в мае 2021 года» оплата труда работникам, обеспечивающим с 4 по 7 мая 2021 года функционирование указанных в пункте 1 рекомендаций органов и организаций, производится в период нерабочих дней в обычном, а не повышенном размере. При этом повышенная оплата работающим может быть установлена работодателем самостоятельно. Работодатель решил установить доплату работникам, работавшим с 4 по 7 мая 2021 года.

Можно ли ее включить в расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Доплату работникам в размерах, установленных в трудовых (и коллективных) договорах с работниками и превышающих установленный законодательством размер оплаты труда для нерабочих дней с 4 по 7 мая, можно учесть в расходах для целей налогообложения прибыли.

Обоснование вывода:

В соответствии с указом Президента РФ от 23.04.2021 N 242 «Об установлении на территории РФ нерабочих дней в мае 2021 г.» (далее — Указ N 242) дни с 4 по 7 мая установлены как нерабочие с сохранением за работниками заработной платы.

В Указе N 242 данные дни определены как нерабочие. Они не поименованы в качестве выходных или нерабочих праздничных дней. Перечень праздничных дней установлен ст. 112 ТК РФ, а под выходными днями согласно ст. 111 ТК РФ понимается еженедельный непрерывный отдых. Таким образом, рассматриваемые нерабочие дни действительно не являются ни праздничными, ни выходными и имеют особый статус.

Как указано в п. 2 рекомендаций работникам и работодателям в связи с Указом N 242 N (направлены письмом Минтруда РФ от 26.04.2021 N 14-6/10/П-3178) оплата труда работникам, обеспечивающим с 4 по 7 мая 2021 г. функционирование органов власти и организаций, производится в период нерабочих дней в обычном, а не повышенном размере. При этом повышенная оплата работающим может быть установлена работодателем самостоятельно.

Согласно положениям п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. В частности, к ним относятся суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда (п. 1 ст. 255 НК РФ).

Кроме того, в ст. 255 НК РФ определен открытый перечень расходов на оплату труда. Как следует из положений п. 25 данной статьи НК РФ, к расходам на оплату труда относятся и другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Относительно оплаты нерабочих дней финансовое ведомство поясняло, что если законодательство РФ обязывает налогоплательщика осуществлять определенные виды расходов, то такие расходы не могут рассматриваться как экономически необоснованные. В этой связи расходы налогоплательщика по выплате заработанной платы работникам, начисленной за дни, официально установленные как нерабочие с сохранением за работниками заработной платы, могут быть учтены в составе расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письмо Минфина России от 09.10.2020 N 03-03-06/1/88525).

Также имеются разъяснения Минфина России, из которых следует, что в расходы для целей налогообложения прибыли могут быть включены любые начисления в пользу работников в рамках системы оплаты труда, если они предусмотрены трудовым договором или коллективным договором, не относятся к выплатам, указанным в ст. 270 НК РФ, и соответствуют общим критериям учета расходов, которые обозначены в п. 1 ст. 252 НК РФ (письма Минфина России от 31.10.2019 N 03-03-06/2/84117, от 30.08.2019 N 03-11-11/66828).

Учитывая, что привлечение отдельных работников к работе в нерабочие дни преследует целью достижение определенных производственных результатов и напрямую связано с производственным процессом, считаем, что доплату этим работникам в размерах, установленных в трудовых (и коллективных) договорах с работниками и превышающих установленный законодательством размер оплаты труда для нерабочих дней можно учесть в составе расходов для целей налога на прибыль.

Учет в расходах указанной доплаты только на основании приказа руководителя организации может повлечь для организации негативные налоговые последствия.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Коренева Ольга

Ответ прошел контроль качества

При осуществлении торговли в киоске квасом и иными безалкогольными напитками в розлив индивидуальный предприниматель вправе не применять ККТ. Для обслуживания покупателей ИП заключил договор эквайринга.

Прием оплаты за квас в розлив через терминал является нарушением, если нет онлайн-кассы?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Использование платежного терминала при регламентном неиспользовании онлайн-кассы не является административным правонарушением.

Обоснование вывода:

Осуществление контроля за применением организациями и индивидуальными предпринимателями контрольно-кассовой техники возложено на налоговые органы согласно ст. 7 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации» (далее — Закон N 54-ФЗ), ст. 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации», п. 5.1.6 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 506 «Об утверждении положения о Федеральной налоговой службе». Названные нормы предоставляют налоговым органам право проводить проверки в целях осуществления контроля за использованием контрольно-кассовой техники.

Объективную сторону правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ч. 2 ст. 14.5 КоАП РФ, составляет неприменение в установленных федеральными законами случаях контрольно-кассовой техники, применение контрольно-кассовой техники, которая не соответствует установленным требованиям либо используется с нарушением установленного российским законодательством порядка и условий ее регистрации и применения, а равно отказ в выдаче по требованию покупателя (клиента) в случае, предусмотренном федеральным законом, документа (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу).

Согласно п. 1 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ контрольно-кассовая техника (ККТ) применяется на территории РФ в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими расчетов, за исключением случаев, установленных Законом N 54-ФЗ. В свою очередь, и на это верно обращено внимание в вопросе, к таким случаям-исключениям относится торговля в киосках мороженым, а также торговля в розлив безалкогольными напитками, молоком и питьевой водой.

К сведению:

Указанное правило не распространяется на организации и индивидуальных предпринимателей, которые используют для осуществления расчетов автоматическое устройство для расчетов (п. 8 ст. 2 Закона N 54-ФЗ); кроме того, неприменимо в случае реализации тары без розлива, а также реализации готовой продукции — в этих случаях возникает обязанность по применению ККТ (письмо ФНС России от 05.09.2018 N ЕД-4-20/17285@).

Применение ККТ подразумевает выдачу покупателю (клиенту) кассового чека (его направление в электронной форме) при осуществлении расчета (п. 2 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ).

В свою очередь, расчетами в целях применения Закона N 54-ФЗ признаются прием (получение) и выплата денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за товары, работы, услуги; а кассовым чеком является первичный учетный документ, сформированный в электронной форме и (или) отпечатанный с применением ККТ в момент расчета между пользователем и покупателем (клиентом), содержащий сведения о расчете, подтверждающий факт его осуществления и соответствующий требованиям законодательства о применении контрольно-кассовой техники (ст. 1.1 Закона N 54-ФЗ). Обязательной выдачи покупателю (клиенту) какого-либо иного документа, подтверждающего осуществление расчета, Законом N 54-ФЗ не предусмотрено; эквайринговые документы регламентируются не им, а главой 3 Положения Банка России от 24.12.2004 N 266-П «Об эмиссии платежных карт и об операциях, совершаемых с их использованием» (далее — Положение).

А в соответствии с п. 3.1 Положения документ по операциям с использованием платежной карты составляется на бумажном носителе и (или) в электронной форме и является основанием для осуществления расчетов по указанным операциям и (или) служит подтверждением их совершения. Этот документ не является кассовым чеком (бланком строгой отчетности).

Сказанное позволяет нам считать, что использование платежного терминала при регламентном неиспользовании онлайн-кассы не образует состава административного правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ч. 2 ст. 14.5 КоАП РФ.

Косвенно это подтверждается отсутствием судебной практики: в тех спорах, что мы встретили, претензия была не в том, что выдан был слип или прием средств происходил посредством эквайринга, а в том, что при наличии обязанности применить ККТ при расчете она не была использована; при этом налоговыми органами данные терминала использовались в качестве контрольных, но не признавались доказательством совершения правонарушения (смотрите постановление Ленинского районного суда г. Ульяновска от 12.04.2021 N 5-1626/2021, решение Арбитражного суда Амурской области от 12.04.2021 N А04-671/2021, решение Арбитражного суда Красноярского края от 28.09.2020 N А33-11512/2020).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Волкова Ольга

Ответ прошел контроль качества

В какие сроки юридическому лицу требуется внести сведения (уведомление) о реорганизации в Единый федеральный реестр юридически значимых сведений о фактах деятельности юридических лиц, индивидуальных предпринимателей и иных субъектов экономической деятельности (под. «н.6» п. 7 ст. 7.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей)?

Согласно абзацу второму п. 9 ст. 7.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (далее — Закон о госрегистрации) сведения, подлежащие внесению в Единый федеральный реестр сведений о фактах деятельности юридических лиц (далее — Федресурс) лицом, на которого возложена обязанность по опубликованию соответствующих сведений, за исключением сведений, внесение которых в Федресурс является обязанностью уполномоченного федерального органа исполнительной власти, осуществляющего государственную регистрацию юридических лиц, подлежат внесению указанным лицом в Федресурс в течение 3 рабочих дней с даты возникновения соответствующего факта.

Также с соответствии с п. 3.1 Порядка формирования и ведения Единого федерального реестра сведений о фактах деятельности юридических лиц и Единого федерального реестра сведений о банкротстве, утвержденного приказом Минэкономразвития России от 05.04.2013 N 178, сведения подлежат внесению (включению) в Федресурс в течение 3 рабочих дней с даты, когда пользователь узнал о возникновении соответствующего факта, за исключением случаев, предусмотренных указанных пунктом, в частности:

— в случае, если федеральным законом или иным нормативным правовым актом установлен срок внесения (включения) сведений в Федресурс, сведения вносятся (включаются) пользователями в Федресурс в соответствии со сроком, предусмотренным федеральным законом или иным нормативным правовым актом,

— в случае, если федеральным законом или иным нормативным правовым актом предусмотрено внесение (включение) в Федресурс сведений, подлежащих также опубликованию, но срок внесения (включения) сведений в Федресурс не установлен, соответствующие сведения вносятся (включаются) в Федресурс не позднее 3 рабочих дней с даты возникновения обязанности по их опубликованию, установленной соответствующим федеральным законом или иным нормативным правовым актом.

Согласно подп. «н.6» п. 7 ст. 7.1 Закона о госрегистрации в Федресурсе подлежит размещению уведомление о реорганизации юридического лица с указанием сведений о каждом участвующем в реорганизации, создаваемом или продолжающем деятельность в результате реорганизации юридическом лице, форме реорганизации, описания порядка, сроков и условий для предъявления требований его кредиторами, иных сведений, предусмотренных федеральным законом.

Законодательством предусмотрен ряд событий в процедуре реорганизации юридического лица:

— принятие решения о реорганизации (п. 1 ст. 57 ГК РФ),

— уведомление регистрирующего органа о принятом решении и внесение регистрирующим органом ЕГРЮЛ записи в ЕГРЮЛ о том, что юридическое лицо находится в процедуре реорганизации (п. 1 ст. 60 ГК РФ, п. 1 ст. 13.1 Закона о госрегистрации);

— опубликование юридическим лицом уведомления о реорганизации в журнале «Вестник государственной регистрации». В уведомлении указываются сведения о каждом участвующем в реорганизации, создаваемом (продолжающем деятельность) в результате реорганизации юридическом лице, форма реорганизации, описание порядка и условий заявления кредиторами своих требований, иные сведения, предусмотренные федеральными законами (абзац второй п. 1 ст. 60 ГК РФ, п. 2 ст. 13.1 Закона о госрегистрации).

При этом прямо в Законе о госрегистрации не говорится, какое именно из вышеуказанных событий является тем фактом, который выступает в качестве основания для внесения юридическим лицом в Федресурс уведомления о реорганизации.

В размещенном на официальном сайте ФНС России разъяснении специалистов Службы указано, что уведомление подлежит размещению на Федресурсе в течение 3 рабочих дней с даты принятия решения о реорганизации.

В письме Минэкономразвития РФ от 08.06.2020 N ОГ-Д22-11090 прямо не названо ни одно из вышеуказанных событий, обозначено только, что согласно пункту 3.1 Порядка формирования и ведения Единого федерального реестра сведений о фактах деятельности юридических лиц и Единого федерального реестра сведений о банкротстве сведения подлежат внесению (включению) в Федресурс в течение 3 рабочих дней с даты, когда пользователь узнал о возникновении соответствующего факта, за исключением случаев, предусмотренных указанным пунктом.

Толкование разъяснений, содержащихся в письме Минэкономразвития РФ от 15.07.2020 N ОГ-Д22-20119, позволяет прийти к выводу, что срок исчисляется с даты опубликования уведомления в журнале «Вестник государственной регистрации». Однако прямо такая мысль в письме не высказана, поэтому нельзя исключить возможности иного толкования.

Таким образом, однозначного ответа на вопрос, с какого события отсчитывать трехдневный срок на размещение уведомления на Федресурсе, дать нельзя. Отметим, что в судебной практике нами не было обнаружено дел, в которых бы лицо привлекалось к административной ответственности (чч. 6-7 ст. 14.25 АПК РФ) за нарушение сроков размещения на Федресурсе уведомления о реорганизации.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ефимова Ольга

Ответ прошел контроль качества

В федеральном государственном автономном учреждении на балансе числится основное средство — система видеонаблюдения (три камеры, видеорегистратор, жесткий диск, коммутатор, источник питания, ящик монтажный, трос, расходные материалы, кабель, работы по монтажу). Учет системы видеонаблюдения в качестве отдельного основного средства предусмотрен учетной политикой. Источник питания вышел из строя, подлежит списанию. Составлена дефектная ведомость на ремонт системы видеонаблюдения с заменой источника питания. Приобретен новый источник питания, учтен в составе материальных запасов на счете 105 00. При замене материальная ценность списана на текущие расходы, работы по замене источника квалифицированы в качестве ремонта и отражены в инвентарной карточке.

Какие основание для принятия нового источника питания на счет 105 00, а не на счет 101 00? Как в бухгалтерском учете отразить списание и утилизацию источника питания (в составе основного средства), вышедшего из строя?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

1. Исходя из порядка учета системы видеонаблюдения в учреждении и целевого назначения источника питания, в конкретной ситуации его приобретение целесообразно отразить с применением подстатьи 346 КОСГУ и учесть в составе материальных запасов на счете 0 105 06 000.

2. Изъятый из основного средства и непригодный к дальнейшему использованию источник питания до момента утилизации (уничтожения) может быть учтен на забалансовом счете 02. Списание «старого» источника питания с забалансового учета необходимо отразить при его уничтожении (передаче на утилизацию). Порядок уничтожения (утилизации) данной материальной ценности будет непосредственно зависеть от наличия (отсутствия) вредных веществ и установления класса опасности отходов.

Обоснование вывода:

1. Прежде всего отметим, что в соответствии с п. 45 Инструкции N 157н внутренние сигнализационные сети учитываются в составе зданий и самостоятельными инвентарными объектами не являются. В качестве самостоятельных инвентарных объектов может быть принято оборудование указанных систем, например: оконечные аппараты, приборы, устройства средств измерения, управления; средства преобразования, принятия, передачи, хранения информации; средства вычислительной техники и оргтехники; средства визуального и акустического отображения информации. Вместе с тем не исключена ситуация, когда единая система, исходя из ее характеристик, может быть учтена целиком как отдельное основное средство (письмо Минфина России от 16.05.2019 N 02-05-10/35563). Такое решение принимается членами постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов (далее — профильная комиссия) на основании их субъективных суждений с учетом положений учетной политики в соответствии с требованиями Стандарта «Основные средства» и Инструкции N 157н.

Принятие к учету в том числе объектов основных средств и материальных запасов в отношении которых установлен срок эксплуатации, осуществляется также на основании решения профильной комиссии, оформленного оправдательным документом (первичным (сводным) учетным документом) (п. 34 Инструкции N 157н).

Отнесение имущества в состав основных средств осуществляется при выполнении критериев, перечисленных в пп. 7, 8, 10 Стандарта «Основные средства», пп. 38, 39, 45 Инструкции N 157н. При этом согласно п. 10 Стандарта «Основные средства» объект должен быть предназначен для выполнения определенных самостоятельных функций. Отметим, что стоимость объекта имущества при отнесении его к основным средствам или материальным запасам значения не имеет. Вместе с тем на основании положений Стандарта «Основные средства» объекты нефинансовых активов не могут быть отнесены к основным средствам в том случае, если они должны учитываться в составе материальных запасов согласно требованиям п. 99 Инструкции N 157н (смотрите также раздел 3 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 15.12.2017 N 02-07-07/84237).

В рассматриваемой ситуации приобретение материальной ценности — источника питания осуществляется с целью замены составной части системы видеонаблюдения, пришедшей в негодность. В соответствии с прямой нормой п. 118 Инструкции N 157н запасные части, предназначенные для ремонта и замены изношенных частей в машинах и оборудовании, транспортных средствах, объектах производственного и хозяйственного инвентаря относятся в состав материальных запасов и учитываются на счете 0 105 06 000 «Прочие материальные запасы». Расходы по оплате договоров на приобретение запасных и (или) составных частей для машин, оборудования, систем телекоммуникаций и локальных вычислительных сетей, систем передачи и отображения информации и т.п. относятся на подстатью 346 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов» КОСГУ (подп. 11.4.6 п. 11 Порядка N 209н).

Таким образом, исходя из целевого назначения материальной ценности, приобретение источника питания в конкретном случае целесообразно отразить с использованием подстатьи 346 КОСГУ и учесть в составе материальных запасов на счете 0 105 06 000.

2. Как правило, расходы на проведение ремонта, в том числе капитального, не увеличивают первоначальную (балансовую) стоимость ремонтируемых объектов. Однако согласно п. 28 Стандарта «Основные средства» в определенных случаях при проведении ремонтов затраты на создание активов могут формировать объем капитальных вложений. В то же время в указанной норме речь идет не о всех затратах на проведение ремонтов, а только о той части, которая относится к созданию активов. Важным аспектом является то, что далеко не все ремонты предусматривают проведение работ, которые приводят к созданию новых активов или увеличению стоимости уже существующих объектов. Так, согласно п. 19 Стандарта «Основные средства» одним из оснований для изменения балансовой стоимости основного средства является частичная замена частей объекта в рамках капитального ремонта. Причем речь идет только о тех ремонтных работах, которые проводятся в целях реконструкции, технического перевооружения или модернизации объекта (п. 27 Инструкции N 157н).

Соответственно, расходы на капитальный ремонт объекта могут быть отнесены на увеличение его стоимости только в том случае, если он проводится в целях реконструкции, технического перевооружения, модернизации или же в рамках проведения такого ремонта были созданы отдельные объекты основных средств.

Решение вопроса о квалификации ремонтных работ не относится к компетенции работников бухгалтерской службы учреждения. Оно должно быть принято профильной комиссией учреждения с учетом компетенции и профессионального суждения уполномоченных должностных лиц, а также анализа технической и иной документации. При этом порядок увеличения первоначальной (балансовой) стоимости ремонтируемых объектов должен быть закреплен в учетной политике учреждения.

В то же время маловероятно, что в конкретной ситуации замену только одного источника питания можно рассматривать в качестве капитального ремонта, осуществляемого именно в целях реконструкции или модернизации системы видеонаблюдения.

Следовательно, в данном случае оснований для увеличения стоимости объекта на стоимость расходов на ремонт и запчастей (комплектующих) нет. Поэтому результат таких работ на счетах бухгалтерского учета отражаться не будет, его надо зафиксировать в Инвентарной карточке (п. 27 Инструкции N 157н).

Расходы на ремонт в виде стоимости приобретенного источника питания для замены могут быть отнесены:

— на финансовый результат текущего года (счет 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года);

— на себестоимость готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг (счет 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг»).

3. Если решение о дальнейшем использовании изъятой из основного средства части принято не будет, то до момента утилизации (уничтожения), такое имущество следует отразить на забалансовом счете 02 «Материальные ценности на хранении», так как оно не отвечает понятию «актив» (п. 335 Инструкции N 157н, письмо Минфина России от 28.02.2018 N 02-06-10/12969).

В списываемом имуществе могут содержаться вредные для жизни и здоровья человека вещества (например, ртуть, свинец и т.д.), и в зависимости от степени негативного воздействия на окружающую среду оно может быть отнесено к одному из классов опасных отходов (ст. 1, ст. 4.1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ). Обезвреживание и размещение отходов I-IV классов опасности осуществляются организациями, имеющими лицензию на осуществление этой деятельности (п. 30 ч. 1 ст. 12 Федерального закона от 04.05.2011 N 99-ФЗ).

Учреждение может самостоятельно определить отсутствие вредных веществ и класс опасности отходов. Если же в организации нет специалиста, способного дать заключение об отсутствии в списанном имуществе вредных веществ и отнесении отходов к V классу опасности, то для утилизации подобного имущества лучше привлечь специализированную организацию.

Таким образом, в бухгалтерском учете автономного учреждения данную хозяйственную ситуацию можно отразить следующими корреспонденциями счетов:

1. Дебет 0 105 Х6 346 Кредит 0 302 34 73Х  — отражено приобретение нового источника питания;

2. Дебет 0 302 34 83Х Кредит 0 201 Х1 610 (Увеличение забалансового счета 18, КВР 244, КОСГУ 346) — произведена оплата контрагенту с лицевого (банковского) счета учреждения;

3. Дебет 0 401 20 272 (0 109 ХХ 272) Кредит 0 105 Х6 446 — отражено списание приобретенного источника питания при его установке в систему видеонаблюдения;

4. Увеличение забалансового счета 02 — учтен на забалансе источник питания, пришедший в негодность, до момента его утилизации;

5. Уменьшение забалансового счета 02 — отражено выбытие непригодного источника питания с забалансового учета при его уничтожении (передаче на утилизацию).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Емельянова Ольга

Ответ прошел контроль качества

Организация провела переоценку основных средств, в результате которой их стоимость была уменьшена.

Может ли организация отразить результаты переоценки на дату 30.06.2021, или это обязательно нужно сделать по итогам 2021 года, то есть на дату 31.12.2021?

В п. 15 ПБУ 6/01 указано, что «коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости».

В новом ФСБУ 6/2020 (пп. 15-17 ФСБУ 6/2020) предусмотрены, в частности:

— возможность проведения переоценки с любой периодичностью (в т.ч. и чаще раза в год) (но «если организация решает проводить переоценку основных средств не чаще одного раза в год, то переоценка проводится по состоянию на конец соответствующего отчетного года»);

— использование справедливой стоимости. При этом периодичность переоценки отличных от инвестиционной недвижимости объектов ОС определяется организацией для каждой группы исходя из того, в какой степени их справедливая стоимость подвержена изменениям.

Как мы видим, российскими правилами бухучета прямо не предусмотрена возможность переоценки группы ОС в середине периода. При этом имеется указание на проведение переоценки на конец года. В то же время не исключено другое прочтение данных норм — результаты переоценки, осуществленной в отчетном периоде, отражаются в отчетности на конец этого периода (ранее, до 2011 года, предусматривалось, что результаты переоценки отражались на начало отчетного периода).

Например, в МСФО вообще не указано, когда проводить переоценку. Главное — следить, чтобы переоценка проводилась с достаточной регулярностью, «чтобы не допустить существенного отличия балансовой стоимости от той, которая была бы определена с использованием справедливой стоимости по состоянию на дату окончания отчетного периода» (п. 31 МСФО (IAS) 16 «Основные средства», смотрите также пп. 2, 24 МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»).

Полагаем, что если на конец года справедливая стоимость основных средств существенно не изменилась с даты проведенной оценки, то организация может на конец года не проводить новую переоценку и принять для отражения в отчетности (на конец года) стоимость, подтвержденную проведенной в течение периода оценкой (смотрите также Рекомендацию Р-96/2018-КпР «Профессиональное суждение»). Данный факт должен быть раскрыт в пояснениях к отчетности.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ткач Ольга